España y Alemania han firmado el Instrumento de Ratificación del Convenio para evitar la doble imposición (CDI) y prevenir la evasión fiscal en materia de Impuestos sobre la Renta y sobre el Patrimonio, así como su Protocolo. Su entrada en vigor se va a producir el día 18-10-2012, y es de aplicación a partir del 1-1-2013.
Los impuestos españoles comprendidos en dicho CDI son:
– el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas;
– el Impuesto sobre Sociedades;
– el Impuesto sobre la Renta de no Residentes;
– el Impuesto sobre el Patrimonio; y
– los impuestos locales sobre la renta y sobre el patrimonio.
Asimismo, cuando se tratan los criterios de residencia, no se hace mención expresa al número de días del período impositivo en que se permanezca en uno u otro territorio, sino que se indica que se entiende por residente a toda persona que, en función de la legislación interna de un Estado contratante, esté sujeta a imposición en el mismo, por razón de su domicilio, residencia, lugar de constitución, sede de dirección o cualquier otro criterio de naturaleza análoga, no entendiéndose como tales a quienes resulten sujetos a imposición exclusivamente por rentas de fuentes situadas en dicho Estado o patrimonio localizado allí (CDI Alemania3-2-2011 art.4.1).
Respecto de los lugares que el CDI define como establecimientos permanentes se especifican, entre otros, las obras o proyectos de construcción, instalación o montaje, cuya duración exceda de doce meses, a diferencia de lo establecido por la LIRNR, que determina un período de seis meses (CDI Alemania3-2-2011 art.5.3).
Adicionalmente, se considera que una entidad de un Estado tiene un establecimiento permanente en el otro si cuenta con una persona distinta de un agente independiente que tenga poderes para concluir contratos en nombre de la entidad, siempre que actúe por cuenta de la misma.
En relación a los tipos previstos para algunas de las rentascontempladas por el CDI:
1. Dividendos (CDI Alemania3-2-2011 art.10)
Se pueden someter a imposición en ambos Estados. Adicionalmente, si el beneficiario efectivo de los dividendos es un residente del otro Estado contratante, el impuesto así exigido no podrá exceder del:
a. 5% del importe bruto de los dividendos si el beneficiario efectivo es una sociedad que posea, al menos, el 10% de forma directa (y que sea distinta de los «partnership» o las «real state investment companies»).
b. 15% del importe bruto de los dividendos para el resto de los casos.
2. Intereses(CDI Alemania3-2-2011 art.11)
No se pueden someter a imposición en el Estado de la fuente, por tanto, en el caso de que el beneficiario efectivo tenga su residencia en el otro Estado, sólo se someten a imposición en este último.
3. Cánones (CDI Alemania3-2-2011 art.12)
Lo mismo que en el caso de los intereses, los cánones satisfechos por parte de un Estado, cuyo beneficiario sea residente en el otro, sólo se pueden gravar en este último Estado.
Por otra parte, el patrimonio constituido por bienes inmuebles en un Estado del que sea poseedor un residente en el otro, puede someterse a imposición en ambos Estados. Esta disposición es de aplicación asimismo a las acciones o participaciones en una entidad, cuyo 50% o más del activo esté constituido por inmuebles, o acciones o participaciones que otorguen a su propietario el derecho de disfrute de inmuebles en el otro Estado.
Se incluye un artículo correspondiente a la limitación en la aplicación de los beneficios del Convenio, estableciendo que el CDI no se va a interpretar en el sentido de impedir la aplicación de normas antielusión y para evitar la evasión fiscal previstas en la normativa interna. En concreto, en el caso de España, entre otras, son de plena aplicación las disposiciones relativas a la transparencia fiscal internacional (CDI Alemania3-2-2011 art.28).
Adicionalmente, los beneficios previstos en el CDI sólo van a aplicarse al beneficiario efectivo de las rentas satisfechas o de los elementos patrimoniales situados en uno u otro Estado.
Por último, se añade un Protocolo, en el que se determinan y especifican una serie de disposiciones que forman parte del CDI. Entre otras:
– en relación con los beneficios empresariales, se indica que cuando la OCDE adopte un nuevo artículo 7, ambos países se van a reunir para analizar la inclusión de lo señalado por dicho organismo en el CDI Alemania3-2-2011 art.7;
– para los intereses y dividendos, se establece un caso particular de posibilidad de gravarlos en los dos Estados como máximo al tipo del 15%, cumpliendo una serie de requisitos;
– respecto de los certificados de residencia en el sentido del CDI, todas las personas que lo posean van a tener derecho a la aplicación de los beneficios del Convenio, incluyendo a las Sociedades Colectivas españolas cuando sus socios no sean residentes en Alemania (siendo este el caso, la citada sociedad va a poder aplicar el Convenio sólo en las rentas que no se consideren atribuibles al socio residente alemán); y
– la no aplicación del CDI a los contribuyentes que adquieran su residencia fiscal en España como consecuencia de su trabajo, y que hayan optado por tributar según la LIRNR (en virtud de la LIRPF art.93 redacc L 26/2009).
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