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Régimen especial del criterio de caja

Dentro de las medidas de apoyo fiscal a los emprendedores, la L 14/2013 crea en el IVA un nuevo régimen especial del criterio de caja, basado en la Dir 2006/112/CE art.167 bis, creando al efecto un nuevo Cap X en el Título IX de la LIVA, art.163 decies a 163 sexiesdecies.
En síntesis, el nuevo régimen permite optar a determinados sujetos pasivos por retrasar el devengo del IVA repercutido hasta el momento del cobro total o parcial a sus clientes, con el consiguiente retraso en la declaración e ingreso del impuesto. En paralelo al retraso del devengo, los sujetos pasivos acogidos al régimen verán retrasada la deducción del IVA soportado en sus operaciones al momento en que efectúen su pago a los proveedores.
Los elementos que definen el nuevo régimen son los siguientes:
1º. Entrada en vigor (L 14/2013 disp.final 13ª.b).
A partir del 1-1-2014.
2º. Requisitos subjetivos (LIVA art.163 decies).
El régimen puede ser aplicado por los sujetos pasivos del impuesto cuyo volumen de operaciones durante el año natural anterior no haya superado los 2.000.000 de euros.
En caso de comienzo de actividades empresariales o profesionales durante el año natural anterior, el volumen de operaciones se elevará al año. Si la actividad se comienza en el propio ejercicio, se podrá aplicar el régimen en el propio año natural (no se establece volumen de operaciones máximo).
A efectos de determinar el volumen de operaciones, se tendrán en cuenta aquellas cuyo devengo del IVA se haya producido, si a las mismas no les hubiera sido aplicable el régimen especial.
Quedan excluidos del régimen:
– aquellos que superen en límite de operaciones;
– aquellos cuyos cobros en efectivo respecto de un mismo destinatario durante el año natural supere la cuantía que reglamentariamente se determine.
3º. Opción y renuncia (LIVA art.163 undecies).
Reglamentariamente se ha de regular el ejercicio de la opción y la renuncia por el régimen. La opción se entenderá prorrogada salvo renuncia. La renuncia tendrá una validez mínima de 3 años.
4º. Operaciones incluidas y excluidas del régimen (LIVA art.163 duodecies). El régimen se aplica a todas las operaciones que se entiendan realizadas en el territorio de aplicación del impuesto (no cabe un aplicación operación por operación). Sin embargo, se excluyen del régimen las siguientes operaciones:
a) Las acogidas a los regímenes especiales simplificado, de la agricultura, ganadería y pesca, del recargo de equivalencia, del oro de inversión, aplicable a los servicios prestados por vía electrónica y del grupo de entidades.
b) Las entregas de bienes exentas a las que se refieren la LIVA art.21, 22, 23, 24 y 25 (exportaciones, operaciones asimiladas a las exportaciones, operaciones relativas azonas francas, depósitos francos y otros depósitos; operaciones relativas a los regímenes aduaneros).
c) Las adquisiciones intracomunitarias de bienes.
d) Operaciones en las que el sujeto pasivo del Impuesto sea el empresario o profesional para quien se realiza la operación de conformidad con la LIVA art.84.uno.2º, 3º y 4º (operaciones en las que se produce la inversión del sujeto pasivo) (nº 5898 s. Memento Fiscal 2013).
e) Importaciones y las operaciones asimiladas a las importaciones. f) Operaciones a que se refieren la LIVA art.9.1º y 12 ( autoconsumos asimilados a entregas de bienes y autoconsumos de servicios asimiladas a prestaciones de servicios, respectivamente).
5º. Contenido del régimen (LIVA art.163 terdecies y 163 quaterdecies).
En las operaciones a las que sea de aplicación este régimen especial, el Impuesto se devengará en el momento del cobro total o parcial del precio por los importes efectivamente percibidos o si este no se ha producido, el devengo se producirá el 31 de diciembre del año inmediato posterior a aquel en que se haya realizado la operación.
La repercusión del Impuesto en las operaciones a las que sea de aplicación el régimen deberá efectuarse al tiempo de expedir y entregar la factura correspondiente, pero se entenderá producida en el momento del devengo de la operación según lo indicado en el párrafo anterior.
El derecho a la deducción de las cuotas soportadas por los sujetos pasivos acogidos al régimen presenta las siguientes particularidades:
a) El derecho nace en el momento del pago total o parcial del precio por los importes efectivamente satisfechos, o si este no se ha producido, el 31 de diciembre del año inmediato posterior a aquel en que se haya realizado la operación (sistema denominado de “caja doble”: en general, el devengo del impuesto se produce con el cobro; mientras que el derecho a la deducción, con el pago).
b) El derecho solo podrá ejercitarse en la declaración-liquidación relativa al periodo de liquidación en que haya nacido el derecho a la deducción de las cuotas soportadas o en las de los sucesivos, siempre que no hubiera transcurrido el plazo de cuatro años, contados a partir del nacimiento del mencionado derecho.
c) El derecho a la deducción de las cuotas soportadas caduca cuando el titular no lo hubiera ejercitado en el plazo establecido en la letra anterior.
Las obligaciones formales de los sujetos acogidos al régimen se determinarán reglamentariamente.
La renuncia o exclusión de la aplicación del régimen especial del criterio de caja determina el mantenimiento de las normas anteriores a las operaciones efectuadas durante su vigencia.
6º. Operaciones afectadas por el régimen especial (LIVA art.163 quinquiesdecies).
El nacimiento del derecho a la deducción de los sujetos pasivos no acogidos al régimen especial del criterio de caja, que sean destinatarios de las operaciones incluidas en el mismo, en relación con las cuotas soportadas por esas operaciones, se producirá en el momento del pago total o parcial del precio de las mismas, por los importes efectivamente satisfechos, o, si este no se ha producido, el 31 de diciembre del año inmediato posterior a aquel en que se haya realizado la operación.
Reglamentariamente se determinarán las obligaciones formales que deban cumplir los destinatarios de las operaciones afectadas por el régimen especial.
En el caso de impago de la operación, la modificación de la base imponible a que se refiere la LIVA art.80.cuatro (nº 6266.1 Memento Fiscal 2013), efectuada por sujetos pasivos que no se encuentren acogidos al régimen especial del criterio de caja, determinará el nacimiento del derecho a la deducción de las cuotas soportadas por el sujeto pasivo deudor, acogido a dicho régimen especial correspondientes a las operaciones modificadas y que estuvieran aún pendientes de deducción en la fecha en que se realice la referida modificación de la base imponible.
7º. Efectos del auto de declaración del concurso (LIVA art.163 sexiesdecies). La declaración de concurso del sujeto pasivo acogido al régimen especial de criterio de caja o del sujeto pasivo destinatario de sus operaciones determinará, en la fecha del auto de declaración de concurso las siguientes consecuencias:
a) El devengo de las cuotas repercutidas por el sujeto pasivo acogido al régimen especial del criterio de caja que estuvieran aún pendientes de devengo en dicha fecha.
b) El nacimiento del derecho a la deducción de las cuotas soportadas por el sujeto pasivo respecto de las operaciones que haya sido destinatario y a las que haya sido de aplicación el régimen especial del criterio de caja que estuvieran pendientes de pago y en las que no haya transcurrido el plazo del 31 de diciembre previsto en el apartado 5º.a) anterior.
c) El nacimiento del derecho a la deducción de las cuotas soportadas por el sujeto pasivo concursado acogido al régimen especial del criterio de caja, respecto de las operaciones que haya sido destinatario no acogidas a dicho régimen especial que estuvieran aún pendientes de pago y en las que no haya transcurrido el plazo del párrafo b) anterior.
El sujeto pasivo en concurso deberá declarar las cuotas devengadas y ejercitar la deducción de las cuotas soportadas en la declaración-liquidación correspondiente a los hechos imponibles anteriores a la declaración de concurso. Asimismo, el sujeto pasivo deberá declarar en dicha declaración-liquidación, las demás cuotas soportadas que estuvieran pendientes de deducción a dicha fecha.

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