La sociedad H2, acogida al régimen fiscal especial de entidades de tenencia de valores extranjeros (ETVE) participa íntegramente en el capital social de otras tres sociedades (H3, H4 y H5), residentes en territorio español, acogidas a su vez al citado régimen fiscal especial, dado que cada una de ellas participa en diversas sociedades operativas residentes en Latinoamérica. Es decir, H2 participa única y exclusivamente, de forma directa, en las sociedades H3, H4 y H5 e indirectamente, a través de estas, en las sociedades operativas residentes en Latinoamérica.
El régimen fiscal especial de ETVEs está dirigido a las entidades en cuyo objeto social figure, de manera no exclusiva, la tenencia de participaciones en los fondos propios de entidades no residentes en territorio español, que desarrollen actividades empresariales en el extranjero (LIS art.116 redacc L 35/2006). El hecho de que una entidad no tenga participaciones en entidades no residentes no impide la aplicación del citado régimen especial, teniendo en cuenta que los efectos fiscales solo se producen en la práctica cuando se poseen participaciones en entidades no residentes respecto de las cuales se cumplan los requisitos de la LIS art.21 redacc RDL 12/2012, con la salvedad correspondiente al porcentaje de participación, ya sea de forma directa o indirecta. Así, aún cuando la entidad H2 no posea directamente participaciones en entidades no residentes, ello no es impedimento para solicitar la aplicación del régimen de ETVE, en la medida en que esa sociedad tiene, de manera indirecta, participaciones en entidades no residentes que desarrollan actividades empresariales y que dichas participaciones se ostentan a través de tres subholdings, meramente instrumentales que no desarrollan actividad alguna, al margen de la mera tenencia y gestión de sus participaciones, por lo que H2 tiene derecho a aplicar el citado régimen fiscal especial.
El régimen de ETVE determina la exención para evitar la doble imposición económica internacional, en las condiciones y con los requisitos previstos en la LIS art.21 redacc RDL 12/2012, sobre los dividendos o participaciones en beneficios de entidades no residentes en territorio español, así como las rentas derivadas de la transmisión de la participación correspondiente (LIS art.117).
Así, los dividendos percibidos por las entidades H3, H4 y H5 de las entidades no residentes participadas, así como las rentas derivadas de la transmisión de las correspondientes participaciones, pueden aplicar la exención prevista en la LIS art.21 redacc RDL 12/2012 en la medida en que cumplan los requisitos necesarios para ello, con las siguientes particularidades aplicables a la presente consulta:
1. La entidad H4 participa en una entidad residente en Panamá. Hasta el 25-7-2011 -fecha de entrada en vigor del Convenio entre España y Panamá para evitar la doble imposición en materia de impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio y prevenir la evasión fiscal- este país se consideraba paraíso fiscal. Por tanto, no están exentos los dividendos distribuidos con cargo a beneficios obtenidos por las filiales panameñas en períodos impositivos finalizados con anterioridad a 25-7-2011. Tampoco está exenta la renta derivada de la transmisión, directa o indirecta, de las participaciones en filiales panameñas que se corresponda con beneficios o diferencias de valor generadas en los períodos impositivos concluidos antes de la fecha mencionada.
Respecto a los beneficios y/o rentas generados por las filiales operativas panameñas en períodos impositivos finalizados con posterioridad al 25-7-2011, en la medida en que a dichas filiales les resulte de aplicación el citado Convenio para evitar la doble imposición y las rentas obtenidas por las entidades panameñas no se vean afectadas por lo dispuesto en el Protocolo del Convenio hispano-panameño disp. IV y, por tanto, les resulten de aplicación el Convenio hispano-panameño art.10, 11, 12 y 13, cabrá considerar que la entidad participada ha estado gravada por un impuesto extranjero de naturaleza idéntica o análoga al IS en el ejercicio en que se han obtenido los beneficios que se reparten o en los que se participa -requisito exigido por la LIS art.21.1.b redacc L 4/2008- y los dividendos percibidos por H4 correspondientes a los períodos impositivos finalizados con posterioridad a dicha fecha podrán aplicar la exención, siempre que se cumplan el resto de requisitos exigidos. Igualmente, pueden aplicar la exención las rentas generadas con ocasión de una posible transmisión de la participación en dichas entidades, en los términos y condiciones señaladas en la LIS art.21.2 redacc RDL 12/2012, esto es, teniendo en cuenta que parte de la renta no estará exenta al corresponder a períodos impositivos en los cuales Panamá tenía la consideración de paraíso fiscal, y otra parte podrá estar exenta al haber perdido dicha consideración, todo ello siempre que se cumplan el resto de los requisitos exigidos por el citado artículo.
2. En relación a los dividendos distribuidos por H3, H4 y H5 a la entidad H2, los beneficios percibidos con cargo a las rentas exentas dan derecho a la deducción por doble imposición de dividendos al 100% (LIS art.30.2 redacc L 39/2010 y LIS art.118.1 redacc L 35/2006). Esta misma deducción se aplica a los dividendos que H1 perciba de H2.
3. En cuanto a la renta obtenida por H1 en la transmisión parcial de las participaciones que posee en H2, procede lo siguiente (LIS art.118.2.a):
– H1 puede aplicar la deducción por doble imposición (LIS art.30.5 redacc L 16/2007), respecto de la renta que se genere en la transmisión de las participaciones en H2, por aquella parte de renta que se corresponda con beneficios obtenidos por las entidades H3, H4 y H5, generados durante el tiempo de tenencia de la participación; asimismo
puede aplicar la exención (LIS art.21 redacc RDL 12/2012) por aquella parte de la renta que se genere en la transmisión de la participación y que se corresponda con diferencias de valor imputables a las participaciones en entidades no residentes en las que participa, en la medida en que cumpla los requisitos exigidos para ello.
NOTA
La presente consulta es ampliación de la DGT CV 6-11-12.
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