Dación en pago de deudas hipotecarias

Con motivo de saldar una deuda pendiente con una entidad financiera, el deudor hipotecario mediante escritura pública entregó dos fincas como dación en pago de deudas y cancelación de hipotecas. En cuanto a la valoración, en este caso resultó ser más elevado el importe de la deuda hipotecada que la valoración de los inmuebles entregados. Por su parte, la entidad financiera presentó la oportuna liquidación del ITP y AJD, modalidad TPO, tomándose como base imponible el valor de las fincas adquiridas. La Administración no obstante consideró que se debería haber tomado el importe de la deuda hipotecaria cancelada, habiéndose girado la correspondiente liquidación provisional.
Tras haber sido presentado los preceptivos recursos, finalmente el TS estimó que existía interés casacional. Por un lado, la parte recurrente (entidad financiera), partiendo de la idea de que la dación en pago tiene una naturaleza mixta -configurada, por un lado, por el elemento oneroso que constituye la entrega del bien por parte del deudor y, por otra parte, por un elemento gratuito que se corresponde con la condonación parcial y tácita de la deuda- considera que, a efectos de la determinación de la base imponible del impuesto en virtud de la LITP art.10, se ha de tomar como base imponible el valor real del objeto de transmisión, con independencia de la suma del préstamo hipotecario que pueda quedar pendiente de amortizar, ya que en caso contrario se vulneraría el principio de capacidad económica. En el caso de que la deuda hipotecaria resultase ser superior al valor del bien entregado, se ha de considerar que se ha producido una condonación tácita y parcial de la deuda, lo cual va a suponer para el acreedor una pérdida.
Sin embargo, el Abogado del Estado sostiene que la dación en pago constituye un único negocio con causa onerosa y supone la extinción de la deuda, teniendo que coincidir la base imponible con el importe de la deuda pendiente de amortización. En cuanto a la Abogacía de la Comunidad de Madrid entiende, con base en lo previsto en la LITP art.46.3, que los supuestos de dación en pago suponen una excepción a la regla general de la comprobación de valores que hace depender la base imponible del valor real del bien transmitido, contemplándose el supuesto en el que la contraprestación a cargo del adquirente del bien o derecho sea superior al valor del bien declarado por el contribuyente o comprobado por la Administración.
Centrando la cuestión el TS en si la determinación de la base imponible en las adjudicaciones en pago de deudas o daciones en pago sujetas al ITP Y AJD ha de venir determinada atendiendo al valor real del bien transmitido o, si por el contrario, ha de coincidir con el importe de la deuda pendiente de amortizar que queda extinguida, analiza las siguientes cuestiones:
a) Naturaleza jurídica de la dación en pago: partiendo de la realidad de que en este caso no cabe duda de que se trata de una dación en pago, tal y como se recoge en la propia escritura otorgada, este tipo de operaciones constituye una forma subrogada del cumplimiento de las obligaciones y un acuerdo por el que se cumple la obligación mediante una prestación distinta a la inicialmente prevista (TS 1-10-09, EDJ229008). En cuanto a los requisitos exigidos, los cuales se cumplen en este caso, se ha de producir una cesión del dominio pleno, ha de existir consentimiento del acreedor en la realización de una prestación distinta a la inicialmente pactada y ha de existir un crédito líquido como contraprestación a la entrega del bien. Por último, apunta que la doctrina administrativa ha mantenido que la dación en pago no puede ser nunca gratuita, ya que al producirse el pago de la deuda derivada del préstamo, se ha de reconocer su carácter oneroso (DGT CV 10-7-17).
b) Hecho imponible del ITP y AJD: dentro de la regulación del hecho imponible de este impuesto (LITP art.7) se recoge un tratamiento específico a los supuestos de adjudicaciones en pago de deuda (daciones en pago), lo cual afecta a la liquidación y pago del impuesto.
c) Base imponible en la dación del pago: con carácter general, la base imponible del ITP y AJD viene determinada por el valor real del bien transmitido o derecho que se constituya o ceda, siendo únicamente deducibles las cargas que disminuyan el valor real de las mismas pero no las deudas, aunque estén garantizadas con prenda o hipoteca (LITP art.10). No obstante, en el caso particular de la dación en pago, aunque no se haya incluido como uno de los supuestos especiales previstos en dicho precepto de determinación de la base imponible, el TS considera que cuando el importe de la deuda hipotecada extinguida resulta ser superior la valor del bien transmitido, como ocurre en este caso, el importe a considerar es el de aquella, teniendo en cuenta que la finalidad de este tipo de operaciones no es la transmisión del bien sino la extinción de la carga hipotecaria, la cual constituye la contraprestación de la adjudicación.
En consonancia con lo anterior, interpretándolo de manera conjunta con la regla específica de valoración de la LITP art.46.3, cuando el valor declarado por los interesados sea superior al resultante de la comprobación de valor, aquel va a tener la consideración de base imponible; por el contrario, si resulta ser inferior al precio o contraprestación pactada, se ha de tomar este último importe.
d) Coherencia con otros impuestos: teniendo en cuenta que a efectos de otro impuestos la dación en pago es considerada como un negocio global en el que la adjudicación del inmueble al acreedor constituye la contraprestación de la extinción de la deuda hipotecario, a efectos del ITP y AJD se ha de seguir la misma linea. En concreto, en el IRPF se ha de tributar por la ganancia o pérdida patrimonial que se derive por la diferencia entre el valor de adquisición del inmueble y el valor de la deuda cancelada, sin perjuicio de la posibilidad de que pueda quedar exenta-; en el IS se ha de contabilizar la baja del inmueble y el resultado por la diferencia por la contraprestación recibida y el valor en libros que se da de baja-; y en el IVA, resulta aplicable sobre el importe total de la deuda hipotecaria, salvo que resultase exenta.
En conclusión, en la dación en pago de uno o más inmuebles al acreedor hipotecario la base imponible del ITP y AJD, de conformidad con lo previsto en la LITP at.10 y 46.3, ha de venir determinada por el importe de la deuda pendiente de amortizar extinguida cuando el importe de esta resulte superior al valor real del bien o bienes transmitidos.

Imprimir