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Tributación de dividendos satisfechos por una entidad española a otra residente en la UE con participación inferior al 5%.

Se interpone ante el TEAC reclamación económico administrativa por parte de una sociedad belga X contra diversos actos de retención de dividendos durante 2011 y 2012, practicados por la sociedad española Y.
Según las alegaciones de la sociedad X, esta sociedad entiende que:
1º. Ha habido infracción del Tratado de la Comunidad Europea art.58.3, que prohibe que las medidas aprobadas por los Estados miembros constituyan un medio de discriminación arbitraria y una restricción encubierta a la libre circulación de capitales; también se ha infringido el art.12 que prohibe la discriminación indirecta por razón de la nacionalidad.
2º. La sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea (TJUE) 3-6-10, asunto C-487, Comisión Europea contra el Reino de España es plenamente aplicable a la situación que se encuentra la sociedad recurrente. Aplicando sus conclusiones, la sociedad X no residente se ve discriminada ya que el impuesto pagado en España incurre en doble imposición económica, al haber tributado ya la entidad que reparte los dividendos, y no otorgándole ningún mecanismo en nuestro país de eliminación de esa doble imposición, como sí tienen las sociedades residentes en España. Tampoco puede recuperar en su país de residencia esa doble tributación, ya que en Bélgica no puede deducir el impuesto español, lo cual provoca una situación de permanente déficit fiscal.
La cuestión a resolver se centra pues en determinar si de la aplicación de la LIRNR art.25.1.f.1º (tributación dividendos) y del Convenio para evitar la doble Imposición entre España y Bélgica art.10, resulta una discriminación para las sociedades no residentes que obtienen dividendos de una entidad residente en España y a la que no le es de aplicación la Directiva Matriz-filial 90/435/CEE, al ser su participación inferior al 5%.
El juicio de acomodo de la norma española a la normativa comunitaria se centra en si hay diferencias de trato por razón de la residencia del socio. No se trata de realizar un juicio sobre la perfección del sistema de eliminación de la doble imposición económica, aspecto sobre el que cada país es libre de legislar fuera del ámbito de la Directiva Matriz-Filial. Lo único relevante es si esa potencial doble imposición se corrige de modo igualitario. Si no hay diferencia de trato a los socios no residentes no habrá infracción, ya que ningún efecto se ocasiona en la libertad de circulación de capitales. En consecuencia, tampoco puede haber trato discriminatorio prohibido por el Tratado CE art.58.3 (en la actualidad art.63 y 65).
Esto es lo que ocurre en el caso que nos ocupa, ya que la normativa española somete a un gravamen equivalente a socios residentes y no residentes cuando ambos tienen un porcentaje de participación inferior al 5%. Así, la resolución del TEAC 26-10-10 , cuando la participación de los accionistas residentes y no residentes no alcanza el 5%, concluye que la tributación en España ha sido equivalente, ya que la retención soportada por los accionistas no residentes es muy próxima a la tributación definitiva que asume una sociedad española, incluso para ésta es un poco superior a la de aquellos, pues la tributación final del socio no residente derivada de la obtención de dividendos, es primero del 18% o del 19% (tipos aplicables en los períodos a que se refiere la resolución) pero rebajado al 15% en función del límite del Convenio hispano-Belga de doble imposición art.10.2.a, mientras que la sociedad accionista española que percibe dividendos acaba tributando, una vez aplicada la deducción del 50% de la cuota del impuesto correspondiente a la base imponible constituida por los dividendos obtenidos (LIS art.30.1), en general al 17,5%, 16,25%, o en el mejor de los casos del 15% (al haberse reducido el tipo impositivo al 30% a partir del 1-1-2010).
La entidad reclamante basa sus alegaciones en la falta de aplicación a los socios no residentes de mecanismos de corrección de la doble imposición económica, mecanismos que sí se aplican los socios residentes. No puede prosperar este enfoque, ya que el mecanismo de eliminación de la doble imposición económica de los socios residentes que tienen el mismo porcentaje de participación que la reclamante, inferior al 5%, tan solo corrige la mitad de su imposición, de modo que la tributación final que soportan es de la mitad de su tipo impositivo, lo que determina una tributación semejante a la que soportan, tras la aplicación del Convenio de eliminación de la doble imposición, los socios comunitarios.
Según la jurisprudencia del TJUE, el Estado de residencia de la sociedad que distribuye beneficios debe velar porque los no residentes estén sujetos a un trato equivalente al que disfrutan los residentes.
Este trato equivalente a sociedades accionistas residentes y no residentes, necesario para respetar la libertar de circulación de capitales, se cumple cuando los accionistas tienen un porcentaje de participación inferior al 5%, ya que la retención soportada por los accionistas no residentes es muy próxima a la tributación definitiva qua asume una sociedad española con esa participación que recibe dividendos, que será del 50% del tipo impositivo del IS, porque el mecanismo de eliminación de la doble imposición económica interna tan solo absorbe el otro 50%.
Si la tributación en España ha sido equivalente, como ocurre cuando la participación de los accionistas residentes y no residentes no alcanza el 5%, nada puede reprocharse desde la óptica de la libertad de circulación de capitales a la Hacienda española.
Concluye el TEAC desestimando las reclamaciones presentadas y confirmando los actos de retención impugnados al considerar que es procedente la retención sobre los dividendos cobrados por una sociedad de la UE que tiene una participación inferior al 5% en la sociedad española que reparte los dividendos porque no hay discriminación ni se va contra la libre circulación de capitales, ya que los socios españoles con participaciones inferiores al 5% soportan un gravamen semejante.

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