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Sujeción al IVA de los servicios de los socios profesionales prestados a la sociedad

Un abogado es socio de una sociedad de responsabilidad limitada, cuyo objeto es la asesoría de empresas, prestando a la misma sus servicios de abogacía y estando dado de alta en el Régimen Especial de Trabajadores Autónomos (RETA) de la SS.
Se consulta la sujeción de dichos servicios al IVA.
El criterio de la DGT es el siguiente:
Lo que determina que una prestación de servicios realizada por una persona física se encuentre sujeta al IVA es que sea prestada por cuenta propia, razón por la que la LIVA art.7.5º dispone que no están sujeto los servicios prestados por personas físicas en régimen de dependencia derivado de relaciones administrativas o laborales, incluidas en estas últimas las de carácter especial.
La problemática sobre la consideración de sujeto pasivo del IVA de aquellas personas físicas que prestan servicios a entidades de las que son socios o partícipes fue abordada por la sentencia TJUE 18-10-07, asunto C-355/06, van der Steen. El Tribunal concluyó que, a efectos de la aplicación de la Sexta Directiva art.4.4 párrafo 2º, una persona física que realiza todas las actividades en nombre y por cuenta de una sociedad sujeto pasivo en cumplimiento de un contrato de trabajo que le vincule a dicha sociedad, de la cual es por otra parte el único accionista, administrador y miembro del personal, no es sujeto pasivo del IVA.
A dicha conclusión llegó el Tribunal después de analizar la existencia de una relación de subordinación entre las dos personas de que se trata -sociedad y empleado-. Es decir, si la relación jurídica entre la sociedad y la persona física crea lazos de subordinación en lo que concierne a las condiciones laborales y retributivas y a la responsabilidad de la entidad.
En estos mismos términos se ha manifestado la Comisión Europea ante una cuestión formulada por España en el Comité IVA (working paper núm 786, de 28-1-2014). Concretamente, la cuestión que se planteó fue si una persona física que presta servicios profesionales a una sociedad dedicada a la prestación de esos mismos servicios y de la que posee la mayoría de su capital social, debe ser considerada sujeto pasivo del IVA, máxime teniendo en cuenta que, en el caso de servicios profesionales, los medios de producción principales pueden residir en el propio profesional, al tratarse de servicios de marcado carácter personalista, donde los medios materiales que la sociedad pueda aportar para la prestación de los mismos son de escasa significación en comparación con el peso del factor humano.
La respuesta de la Comisión fue la siguiente:
a) Una persona física que posee una participación mayoritaria de una sociedad en la que presta servicios profesionales puede estar vinculada a la empresa por un contrato de trabajo.
b) Es irrelevante que los servicios que presta la sociedad sean de la misma naturaleza que los prestados por el socio a la entidad.
c) La calificación, en estas circunstancias, de la relación del socio con la empresa como relación de subordinación o de independencia exige un análisis caso por caso de la concurrencia de estos elementos: las condiciones de trabajo, la remuneración y la responsabilidad (Dir 2006/112/CE art.10).
Por consiguiente, la determinación de si estamos ante una relación de dependencia laboral o ante una actividad profesional en el ámbito del IVA debe partir de un análisis caso por caso, sobre la base de los indicios que establece la jurisprudencia del TJUE.
En relación con las condiciones laborales, debe entenderse que no existe subordinación cuando el socio se procura y organiza él mismo los medios personales y materiales necesarios para el ejercicio de la actividad. Por tanto, la sujeción al IVA requiere la intervención del socio en el ejercicio de la actividad a través de la ordenación de medios propios. En la medida en que los medios principales a través de los cuales realice su actividad sean titularidad de la sociedad, cabe concluir la exclusión del socio del ámbito de aplicación del Impuesto.
Otros indicios vendrían dados por la integración o no del socio en la estructura organizativa de la sociedad. Habría que analizar si el socio forma parte de la organización concebida por la sociedad, lo que determinaría una suerte de subordinación, o si es libre de organizar su actividad mediante la elección de colaboradores, estructuras necesarias para el desarrollo de funciones y de horarios de trabajo y vacaciones.
Respecto a las condiciones retributivas, habrá que estar a si el socio soporta el riesgo económico de la actividad a efectos de afirmar su independencia. Se puede presumir que el riesgo económico recae en el socio cuando su contraprestación se determine en función de un porcentaje de los beneficios de la entidad o en función de las prestaciones efectivamente realizadas por el mismo o de las cantidades facturadas a los clientes, bien en su importe total o en una parte de la misma que sea significativa. En estos casos, hay riesgo económico en el sentido de que el riesgo de la actividad recae sobre el socio que soporta el resultado de la misma, en la medida en que el éxito o fracaso determina de forma directa su retribución, situación que no se suele dar en el ámbito de una relación laboral en la que, con independencia de los resultados de la sociedad o la falta de actividad de la misma, se devenga la correspondiente contraprestación para el trabajador.
Finalmente, es necesario analizar sobre quién recae la responsabilidad contractual de la actividad desarrollada por el socio frente a los clientes, si bien el incumplimiento de esta condición no es óbice para poder considerar una relación como de independencia.
Considerando que el IVA es un Impuesto armonizado a nivel comunitario y atendiendo al principio de estanqueidad tributaria, no tienen por qué coincidir exactamente las calificaciones otorgadas en el IRPF y en el IVA a las operaciones por parte de la normativa reguladora de cada tributo.
En consecuencia con lo expuesto, la calificación como actividad ejercida con carácter independiente a los efectos de su sujeción al IVA exige sopesar los indicios relativos a las condiciones de trabajo, la remuneración y la responsabilidad a que se han hecho referencia líneas.
Así, tratándose de socios que prestan sus servicios a una sociedad, en la que la titularidad o el derecho de uso de los activos principales para el ejercicio de la actividad que constituye su objeto social corresponde a la propia entidad, quedarán excluidos del ámbito de aplicación del IVA, en la medida en que no concurra un elemento fundamental cual es la ordenación de medios propios. A este respecto, tratándose de socios que prestan sus servicios profesionales a una sociedad, la cual tenga por objeto la prestación de servicios de dicha naturaleza, habrá que tener en cuenta si los medios de producción residen en el propio socio.
Por tanto, en caso de que la titularidad o el derecho de uso de los activos principales no correspondan a la sociedad, habrá que analizar cada caso concreto y tener en cuenta todas las circunstancias concurrentes para determinar si existe o no ejercicio independiente de una actividad económica.
La referida relación se debe calificar como laboral, si en función de las condiciones acordadas entre el socio y la sociedad resulta que el profesional queda sometido a los criterios organizativos de aquélla, no percibe una contraprestación económica significativa ligada a los resultados de su actividad y es la sociedad la que responde frente a terceros. En estas condiciones, los servicios prestados por el socio consultante a la sociedad estarían no sujetos en virtud de la LIVA art.7.5º.
En caso contrario, dicha relación no cabe encuadrarla en el mencionado artículo, por lo que las prestaciones de servicios efectuadas por el socio a la sociedad residente en el territorio de aplicación del Impuesto estarían sujetas al mismo.

NOTA
En relación con el IRPF, ver 652 Memento Fiscal 2015, y con el IAE, ver 7798 Memento Fiscal 2015.

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