Arrendamiento de inmueble con opción de compra

Fue firmado un contrato de alquiler de un inmueble con opción de compra con una entidad, en relación con el cual eran emitidos unos recibos que incluían IVA sobre la opción de compra. En octubre de 2014 la empresa propietaria del inmueble se lo vendió a otra entidad, dejándose en consecuencia de girar IVA en los pagos desde dicho momento. En el momento de ejecutar la opción de compra, se plantea qué tributación es la correcta, es decir, si la operación quedaría sujeta al IVA o, por el contrario, a la modalidad TPO del ITP y AJD.
A efectos del IVA, de conformidad con la LIVA art.20.Uno.2º y 23º, están exentas del mismo las segundas y ulteriores entregas de edificaciones, incluido el terreno en el que se encuentran, una vez finalizada su construcción o rehabilitación -esto significa que la entrega ha de ser realizada por el promotor que tenga por objeto la edificación de la misma-. No obstante, no tiene la consideración de primera entrega la realizada por el promotor si, entre otros supuestos, ha tenido lugar la utilización ininterrumpida del inmueble por plazo igual o superior a dos años por su propietario o por titulares de derechos reales de goce o disfrute o en virtud de contratos de arrendamiento sin opción de compra, salvo que el adquirente sea quien utilizó la edificación durante dicho período. Asimismo, también están exentos los arrendamientos que tengan la consideración de servicios, así como la constitución de derechos reales de goce y disfrute que, entre otros, recaigan sobre edificios o partes de los mismos destinados exclusivamente a viviendas o a su posterior arrendamiento por entidades gestoras de programas públicos de apoyo a la vivienda o por sociedades acogidas al régimen especial de entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas recogidas en la LIS. Sin embargo no están exentos los arrendamientos con opción de compra de terrenos o viviendas cuya entrega esté sujeta y no exenta del IVA.
Teniendo en cuenta lo anterior, la ejecución de la opción de compra va a estar sujeta al IVA dependiendo de si la transmisión merece la calificación de primera entrega -en cuyo caso el arrendamiento con opción de compra estaría sujeto y no exento del IVA- o, si por el contrario, dicha calificación es de segunda entrega de edificación -en cuyo caso el arrendamiento estaría exento del IVA-.
Para que una transmisión pueda ser calificada como primera transmisión, se exige que la edificación sea entregada por el promotor, que se trate de una edificación cuya construcción o rehabilitación haya finalizado, que la edificación no haya sido utilizada ininterrumpidamente por plazo igual o superior a dos años por propietario o por titulares de derechos reales de goce o disfrute o en virtud de contratos de arrendamiento sin opción de compra y, en caso de haber sido utilizada, haya sido por quien lo adquiere.
Con base en lo anterior, como en este caso la transmisión de la vivienda la va a realizar persona diferente al promotor, quedarían sujetas pero exentas del IVA tanto la entrega como el arrendamiento con opción de compra.
En cuanto al ITP y AJD, se encuentran sujetas las transmisiones onerosas inter vivos de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas físicas y jurídicas, salvo que sean realizadas por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad y, en cualquier caso, cuando constituyan entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al IVA. No obstante, quedan sujetas las entregas o arrendamientos de inmuebles, así como la constitución y transmisión de derechos reales de uso y disfrute que recaigan sobre los mismos cuando estén exentos del IVA. También están sujetas las entregas de los inmuebles incluidos en la transmisión de la totalidad de un patrimonio empresarial, cuando por las circunstancias concurrentes la transmisión no se encuentre sujeta al IVA (LITP art.7.1.A y 5). En consecuencia, en este caso la adquisición del inmueble queda sujeta a la modalidad TPO del impuesto.
En cuanto a la base imponible del ITP y AJD, ha de estar constituida por el valor real del bien transmitido o derecho real del bien que se constituya o ceda, siendo únicamente deducibles las cargas que disminuyan el valor real de los bienes, pero no las deudas -aunque estén garantizadas con prenda o hipoteca- (LITP art.10). En este caso concreto, la base imponible va a estar compuesta por el valor real del total del inmueble que adquiere, sin que sean deducibles las cuotas del IVA pagadas.

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