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Régimen especial de prestación de servicios de telecomunicaciones

Con efectos a partir del 1-1-2015, entrarán en vigor las nuevas reglas de localización de los servicios de telecomunicaciones, de radiodifusión y televisión o electrónicos en el IVA. En los apartados que siguen se recogen las reglas de localización antes y después del 1-1-2015 así como una relación de preguntas frecuentes relativas a las nuevas reglas que regirán a partir del 1-1-2015.
A) Reglas de localización.
1º. Reglas de localización hasta el 31 de diciembre de 2014.
Para determinar el lugar de tributación de los servicios de telecomunicaciones, radiodifusión o TV y electrónicos se deberá tener en cuenta si el cliente es un empresario o profesional o bien una persona que no tenga dicha condición (consumidor final) y si el prestador del servicio es un empresario establecido en la Comunidad o fuera de la misma.
a) Telecomunicaciones, radiodifusión o TV y servicios electrónicos prestados por empresario comunitario:

Destinatario Lugar de tributación
Empresario de otro Estado miembro EM* donde el cliente esté establecido o resida
El destinatario declara e ingresa el IVA (“inversión del sujeto pasivo”)
Consumidor final de otro Estado miembro EM donde el prestador del servicio esté establecido
Empresario o consumidor final no comunitario No sujeto al IVA
Excepción posible: en ciertos casos, cuando el servicio sea utilizado de forma efectiva en un EM

*EM: Estado miembro de la Comunidad Europea
Ejemplo: Una empresa belga presta el servicio de actualización de página web a una empresa española. La empresa española deberá ingresar el IVA en España a través del mecanismo de inversión del sujeto pasivo.
Ejemplo: Un particular con residencia habitual en Francia descarga una película a través de una página web de una empresa española. La empresa española deberá repercutir e ingresar el IVA en España.
b) Telecomunicaciones, radiodifusión o TV y servicios electrónicos prestados por empresario no comunitario*:

Destinatario Lugar de tributación
Empresario comunitario EM donde el cliente esté establecido o resida
El destinatario declara e ingresa el IVA (“inversión del sujeto pasivo”)
Consumidor final comunitario Telecomunicaciones, radiodifusión o TV EM donde el servicio sea utilizado de forma efectiva
Consumidor final comunitario Servicios electrónicos EM donde el cliente esté establecido o resida
El prestador del servicio puede registrarse en un único EM a través del régimen de Mini Ventanilla Única

*Empresario no comunitario: todo empresario o profesional que tenga la sede de su actividad económica fuera de la Comunidad o en Islas Canarias, Ceuta y Melilla y no posea un establecimiento permanente en el territorio de la Comunidad ni tampoco tenga la obligación de estar identificado en la misma.
Ejemplo: Un particular con residencia habitual en España contrata con una empresa estadounidense el acceso a canales de TV americanos. La empresa estadounidense deberá repercutir e ingresar el IVA español.
2º. Reglas de localización a partir de 1 de enero de 2015.
A partir del 1 de enero de 2015, los servicios de telecomunicación, radiodifusión o TV y electrónicos tributarán en el Estado miembro de establecimiento del cliente, tanto si el cliente es un empresario o profesional como si se trata de una persona que no tenga tal condición (consumidor final), y tanto si el prestador del servicio es un empresario establecido en la Comunidad o fuera de la misma.
a) Telecomunicaciones, radiodifusión o TV y servicios electrónicos prestados por empresario comunitario:

Destinatario Lugar de tributación
Empresario de otro Estado miembro EM donde el cliente esté establecido o resida
El destinatario declara e ingresa el IVA (“inversión del sujeto pasivo”)
Consumidor final de otro Estado miembro EM donde el cliente esté establecido o resida
El prestador del servicio puede registrarse en un único EM para declarar e ingresar el IVA a través del régimen de Mini Ventanilla Única
Empresario o consumidor final no comunitario No sujeto
Excepción posible: en ciertos casos, cuando el servicio sea utilizado de forma efectiva en el TAI

Ejemplo: Un particular con residencia habitual en Francia descarga una película a través de una página web de una empresa española. La empresa española deberá repercutir e ingresar el IVA francés. Podrá optar por registrarse y presentar sus declaraciones del IVA correspondiente a estos servicios en España mediante el servicio de Mini Ventanilla Única.
b) Telecomunicaciones, radiodifusión o TV y servicios electrónicos prestados por empresario no comunitario:

Destinatario Lugar de tributación
Empresario comunitario EM donde el cliente esté establecido o resida
El destinatario declara e ingresa el IVA (“inversión del sujeto pasivo”)
Consumidor final comunitario EM donde el cliente esté establecido o resida El prestador del servicio puede registrarse en un único EM a través del régimen de Mini Ventanilla Única

B) Preguntas frecuentes (reglas aplicables a partir 1 de enero de 2015).
• ¿Cuál es el cambio producido en las reglas de localización?
A partir del 1 de enero de 2015 todos los servicios de telecomunicaciones, los de radiodifusión o televisión y los servicios prestados por vía electrónica a consumidores finales deben gravarse en el Estado miembro en el que el cliente esté establecido, tenga su domicilio o residencia habitual (a diferencia de la mayoría del resto de servicios, objeto de gravamen en el Estado miembro de establecimiento del prestador).
Este cambio supone que los servicios serán gravados en el Estado miembro donde se produce el consumo.
• ¿Qué servicios se verán afectados por estas nuevas reglas?
Las nuevas reglas de localización afectan a los servicios de telecomunicaciones, radiodifusión o televisión y electrónicos prestados por empresarios comunitarios a particulares o consumidores finales.
• ¿Qué se entiende por servicios de telecomunicación?
Los servicios de telecomunicaciones comprenderán entre otros:
– Los servicios de telefonía fija y móvil para la transmisión de voz, datos y vídeo.
– Los servicios de telefonía prestados a través de Internet.
– Servicios de gestión de llamadas.
– Servicios de audiotexto, fax, telégrafo y télex.
– El acceso a Internet, incluida la World Wide Web.
Para mayor información ver art.6.bis del Rgto de Ejecución UE/282/2011, incluido por el art.1 del Rgto de Ejecución UE/1042/2013
• ¿Qué se entiende por servicios de radiodifusión y televisión?
Los servicios de radiodifusión y televisión incluirán los programas de radio o de TV transmitidos o retransmitidos a través de las redes de radiodifusión o de televisión, siguiendo un horario de programación y bajo la responsabilidad editorial del prestador del servicio, así como los distribuidos de forma simultánea a través de Internet.
No abarcará, entre otros:
– El suministro de información, previa solicitud, sobre programas concretos.
– La cesión de derechos de radiodifusión o de retransmisión televisiva.
– El arrendamiento financiero de equipos técnicos utilizados en la recepción de una emisión.
– Los programas de radio o de televisión distribuidos a través de internet o de redes electrónicas similares (IP streaming), salvo que esa distribución sea simultánea a su transmisión o retransmisión a través de las redes tradicionales de radio o TV.
Para mayor información ver art.6.ter del Rgto de Ejecución UE/282/2011, incluido por el art.1 del Rgto de Ejecución UE/1042/2013
• ¿Qué se entiende por servicios electrónicos?
Los servicios prestados por vía electrónica abarcarán los servicios prestados a través de Internet o de una red electrónica que, por su naturaleza, estén básicamente automatizados y requieran una intervención humana mínima, y que no tengan viabilidad al margen de la tecnología de la información, entre otros:
– Alojamiento de sitios web y de páginas web.
– El mantenimiento a distancia de programas y de equipos.
– Acceso o descarga de programas y su actualización.
– El suministro de imágenes, texto, información y la puesta a disposición de bases de datos.
– El acceso o descarga de música, películas, juegos, incluidos los de azar o de dinero, revistas y periódicos en línea, contenido digitalizado de libros y otras publicaciones electrónicas.
– Enseñanza a distancia automatizada que dependa de Internet para funcionar y que no necesite, o apenas necesite, de intervención humana.
– Los paquetes de servicios de Internet relacionados con la información y en los que el componente de telecomunicaciones sea una parte secundaria y subordinada (paquetes de servicios que vayan más allá del simple acceso a Internet y que incluyan otros elementos como páginas de contenido con vínculos a noticias, información meteorológica o turística, espacios de juego, albergue de sitios, acceso a debates en línea, etc.).
El hecho de que el prestador de un servicio y su destinatario se comuniquen por correo electrónico no implicará, por sí mismo, que el servicio tenga la consideración de servicio prestado por vía electrónica, de esta forma los servicios electrónicos no abarcarán entre otros:
– Las mercancías cuyo pedido o tramitación se efectúe por vía electrónica.
– Los servicios de profesionales, tales como abogados y consultores financieros, que asesoren a sus clientes por correo electrónico.
– Los servicios de enseñanza en los que el contenido del curso sea impartido por un profesor por Internet o a través de una red electrónica.
– Los servicios de ayuda telefónica.
Para mayor información ver Anexo I de la Dir 2006/112/CE, art.7 del Rgto UE/282/2011 modificado por el art.1 del Rgto de Ejecución UE/1042/2013.
• ¿Quién deberá ingresar el IVA de tales servicios?
El prestador del servicio estará obligado al ingreso del IVA excepto cuando el destinatario sea un empresario establecido en otro Estado miembro distinto al Estado donde el prestador tiene su sede de actividad o un establecimiento permanente desde el que realiza el servicio, en cuyo caso será el cliente quien ingresará el impuesto a través del mecanismo de inversión del sujeto pasivo.
El prestador del servicio podrá considerar que un cliente establecido en la Comunidad no tiene la condición de empresario mientras no le haya comunicado su NIF-IVA, con independencia de que disponga de información que indique lo contrario.
• ¿Qué se entiende por domicilio o residencia habitual de un consumidor final persona física?
Por “domicilio” de una persona física se entenderá la dirección inscrita en el censo de población o en un registro similar o la dirección indicada por esa persona a las autoridades fiscales, a menos que existan pruebas de que dicha dirección no se ajusta a la realidad.
Por “residencia habitual” de una persona física se entenderá aquel lugar en que vive habitualmente debido a la existencia de vínculos personales y profesionales.
Cuando la persona física tenga su domicilio en un país y su residencia habitual en otro se dará prioridad a su residencia habitual, a menos que se demuestre que el servicio se utiliza realmente en su domicilio.
• ¿Dónde se considerará establecido un consumidor final persona jurídica?
En el lugar en que se realicen las funciones de su administración central.
En el lugar de cualquier otro establecimiento que se caracterice por un grado suficiente de permanencia y una estructura adecuada en términos de recursos humanos y técnicos que le permitan recibir y utilizar los servicios que se presten para las necesidades propias de dicho establecimiento.
Cuando la persona jurídica esté establecida en más de un país se dará prioridad al lugar donde se encuentre la administración central, a menos que se demuestre que el servicio se utiliza en uno de sus establecimientos.
• Cuando el lugar de establecimiento, domicilio o residencia habitual del consumidor final no pueda determinarse con seguridad, ¿dónde se presumirá que radica el mismo?
Se presumirá que el cliente está establecido, tiene su domicilio o su residencia habitual:
– Servicios prestados en ubicaciones que requieran la presencia física del destinatario (p.e. cabina telefónica, zona de acceso inalámbrico WIFI, cibercafé, restaurante o vestíbulo de un hotel): en dicha ubicación.
Si tal ubicación está situada a bordo de un buque, un avión o un tren que lleve a cabo un transporte de pasajeros dentro de la Comunidad, el país de ubicación será el país de partida del transporte de pasajeros.
– Servicios prestados a través de su línea fija terrestre: en el lugar de instalación de la línea.
– Servicios prestados a través de redes móviles: en el país identificado por el código de teléfono móvil nacional de la tarjeta SIM.
– Servicios para los que sea necesario utilizar un dispositivo descodificador o similar o una tarjeta de TV y en los que no se utilice una línea fija terrestre: en el lugar donde se encuentre el descodificador o dispositivo similar o, si ese lugar no se conociera, en el lugar al que se envíe la tarjeta de TV.
– En circunstancias distintas de las anteriores, en el lugar determinado por el prestador basándose en dos elementos de prueba no contradictorios de entre los siguientes:
o La dirección de facturación del cliente.
o La dirección de protocolo internet del dispositivo utilizado por el cliente o cualquier sistema de geolocalización.
o Los datos bancarios (p.e. lugar en que se encuentra la cuenta bancaria utilizada para el pago o la dirección de facturación del cliente de la que disponga el banco).
o El código móvil del país (MCC) de la identidad internacional del abonado del servicio móvil almacenado en la tarjeta SIM.
o La ubicación de la línea fija terrestre. o Otra información relevante desde el punto de vista comercial.
• ¿Cabe refutar las presunciones anteriores?
El prestador de servicios podrá refutar las presunciones anteriores fundándose en tres elementos de prueba no contradictorios que demuestren que el cliente está establecido, tiene su domicilio o su residencia habitual en otro lugar.
Serán en particular elementos de prueba:
– La dirección de facturación del cliente.
– La dirección de protocolo internet del dispositivo utilizado por el cliente o cualquier sistema de geolocalización.
– Los datos bancarios (p.e. lugar en que se encuentra la cuenta bancaria utilizada para el pago o la dirección de facturación del cliente de la que disponga el banco).
– El código móvil del país (MCC) de la identidad internacional del abonado del servicio móvil almacenado en la tarjeta SIM.
– La ubicación de la línea fija terrestre.
– Otra información relevante desde el punto de vista comercial.
Las autoridades tributarias podrán refutar cualquiera de las presunciones señaladas cuando haya indicios de mala utilización o abuso por parte del prestador.
• ¿Dónde se localizan los servicios prestados durante el periodo de transición a las nuevas reglas?
– El lugar de prestación respecto de cada hecho imponible que se produzca antes del 1 de enero de 2015 será aquel en que el prestador esté establecido.
– El lugar de prestación respecto de cada hecho imponible que se produzca el 1 de enero de 2015 o en una fecha posterior será aquel en que el cliente esté establecido.
Para determinar el momento en que se produce el hecho imponible habrá que atender a las reglas del devengo sin que tenga relevancia el momento en que se expida la factura. El devengo de tales servicios se producirá:
a. En general, cuando se presten, ejecuten o efectúen.
b. En las operaciones de tracto sucesivo o continuado, en el momento en que resulte exigible la parte del precio que comprenda cada percepción o el 31 de diciembre de cada año si la exigibilidad fuese superior al año natural.
c. Cuando existan pagos anticipados anteriores a la realización de la operación, en el momento del cobro total o parcial del precio por los importes efectivamente percibidos.
C) Ejemplos
Ejemplo 1.1 Un servicio de descarga en Internet se presta en 2014. El pago es efectuado en 2014.
El devengo se produce antes del 1 de enero de 2015, por lo que el IVA se exigirá en el Estado miembro del prestador.
Ejemplo 1.2 Un servicio de descarga en Internet se presta en 2015. El pago es efectuado en 2015.
El devengo se produce después del 1 de enero de 2015, por lo que el IVA se exigirá en el Estado miembro del consumidor final.
Ejemplo 1.3 Un servicio de descarga en Internet se presta en 2014. El pago es efectuado mediante dos anticipos (un 20% del precio antes del 1 de enero de 2015 y 40% después del 31 de diciembre de 2014) y el 40% restante cuando el servicio concluye.
En 2014 se produce el devengo del IVA correspondiente al primer anticipo del 20%, siendo exigible en el Estado miembro del prestador. En 2015 se produce el devengo del IVA correspondiente al segundo anticipo (40% del precio) y la cantidad restante cuando la prestación del servicio se completa, siendo exigible en el Estado miembro del consumidor final.
Ejemplo 2.1 Un servicio de suscripción de una página web cuyo periodo expira antes del 1 de enero de 2015. El pago se exige cuando concluye el mismo.
El devengo se produce cuando el pago resulte exigible, antes del 1 de enero de 2015, por lo que el servicio se localiza en el Estado miembro del prestador.
Ejemplo 2.2 Un servicio de suscripción de una página web cuyo periodo expira después del 1 de enero de 2015, habiéndose iniciado en 2014. Existen tres escenarios posibles:
1. El pago se realiza a la expiración del período. En este caso, el devengo se produce con la exigibilidad del pago, después del 1 de enero de 2015, por lo que el IVA se exige en el Estado miembro del consumidor final.
2. El pago del importe total se realiza por anticipado en el 2014. En este caso, ya que el devengo se produce antes del 1 de enero 2015, el IVA será exigible en el Estado miembro del prestador.
3. Se realiza un pago anticipado antes del 1 de enero de 2015. Una vez que el plazo expira, el consumidor final paga el precio restante del suministro. En este caso, el IVA correspondiente al anticipo se exige en el Estado miembro del prestador, en el momento en que el pago se efectúa. El IVA sobre el importe restante es exigible en el Estado miembro del consumidor final en el momento en que el plazo expira.
Ejemplo 3.1 Un servicio de acceso en línea a un periódico por el periodo 2014-2015. La factura se emite el 20 de diciembre de 2014 y el pago se efectúa el 31 de diciembre de ese mismo año.
El devengo se produce cuando el pago resulte exigible, antes del 1 de enero de 2015, por lo que el servicio se localiza en el Estado miembro del prestador.
Ejemplo 3.2 Un servicio de acceso en línea a un periódico por el periodo 2014-2015. La factura se emite el 20 de diciembre de 2014 y el pago se efectúa el 3 de enero de 2015.
El devengo se produce cuando el pago resulte exigible, con posterioridad al 1 de enero de 2015, por lo que el servicio se localiza en el Estado miembro del consumidor final, independientemente de la fecha en que se emitió la factura.
Ejemplo 3.3 El servicio finaliza antes del 1 de enero de 2015, pero la factura se emite y el pago se realiza después de esa fecha.
El devengo se produce cuando se ha prestado el servicio, antes del 1 de enero de 2015, por lo que el IVA se exigirá en el Estado miembro del prestador.

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