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Procedimiento de actualización de balances de la Ley 16/2012

1) No se pueden actualizar los elementos de inmovilizado material que estén fiscalmente amortizados. Si una entidad ha optado por acogerse a la actualización, debe actualizar la totalidad de los elementos de inmovilizado material, con excepción de aquellos que estén fiscalmente amortizados en su totalidad, tomando como mínimo las amortizaciones que debieron realizarse con tal carácter.
Ejemplo: Una entidad es titular, entre otros activos, de una maquinaria con un coeficiente máximo de amortización del 20% y un período máximo de amortización de 10 años. A 31-12-2012 se conoce que, transcurrido el periodo máximo de amortización, le queda pendiente de amortizar un 10% del precio de adquisición de la maquinaria.
Teniendo en cuenta que la amortización mínima es de un 10% y que ha transcurrido el periodo máximo de amortización, este activo no sería susceptible de actualización. Así, si la entidad ha optado por acogerse por la actualización, debe actualizar la totalidad de los elementos del inmovilizado material, a excepción de aquellos que estén fiscalmente amortizados en su totalidad, tomando como mínimo, las amortizaciones que debieron realizarse con tal carácter.
2) La actualización de valores se practica respecto de los elementos susceptibles de actualización que figuren en el primer balance cerrado con posterioridad al día 28-12-2012, siempre que no estén fiscalmente amortizados en su totalidad. A estos efectos, se toman, como mínimo, las amortizaciones que debieron realizarse con dicho carácter.
Así, en el caso de una entidad en la que el ejercicio social y fiscal coincida con el año natural, y teniendo en cuenta que la entrada en vigor de la L 16/2012 tuvo lugar el 28-12-2012, los elementos patrimoniales susceptibles de actualización serán aquellos que figuren recogidos en el balance cerrado a 31-12-2012.
3) Los coeficientes de actualización se aplican, con carácter general, sobre el precio de adquisición o coste de producción, atendiendo al año de adquisición o producción del elemento patrimonial, y sobre las amortizaciones contables correspondientes al precio de adquisición o coste de producción que fueron fiscalmente deducibles, atendiendo al año en que se realizaron. En el caso de que el coste contable y fiscal coincidan y las amortizaciones contables y fiscales también sean coincidentes, los coeficientes se aplican sobre el precio de adquisición o coste de producción, atendiendo al año de adquisición o producción, y sobre las amortizaciones contables que fueron fiscalmente deducibles, atendiendo al año en que se realizaron.
En el supuesto de elementos patrimoniales actualizados de acuerdo con lo previsto en el RDL 7/1996 art.5, los coeficientes se aplican sobre el precio de adquisición y sobre las amortizaciones que fueron fiscalmente deducibles correspondientes al mismo, sin tomar en consideración el importe del incremento neto de valor resultante de las operaciones de actualización.
En el caso de una entidad de crédito que haya actualizado inmuebles sin efectos fiscales al amparo de la Circ BE 4/2004, el precio de adquisición o coste de producción del inmueble será el previo a la revalorización realizada conforme a dicha circular. Del mismo modo, las amortizaciones contables fiscalmente deducibles serán las correspondientes a dicho precio de adquisición o coste de producción originario.
Calculada la reserva de revalorización a efectos fiscales, y minorada por el importe del gravamen único de actualización satisfecho, dicho importe, si es inferior al importe de la reserva de primera aplicación, determinará un cargo de estas y del impuesto diferido con abono a la reserva de revalorización.
4) En la medida en que las revalorizaciones contables voluntarias no tienen efectos fiscales, los coeficientes de actualización se aplican sobre el coste histórico y sobre las amortizaciones contables fiscalmente deducibles.
Ejemplo: Una entidad realizó en 2010 una revalorización contable voluntaria de su activo de 100 a 150 euros, con mención en la memoria de dicha actualización. El activo se amortiza contablemente en un 10% anual. La entidad amortiza fiscalmente el activo sobre 100 euros. Como la revalorización contable voluntaria no tiene efectos fiscales (LIS art.15.1 redacc L 16/2007), los coeficientes de actualización se aplican sobre el coste histórico (100 euros) y sobre las amortizaciones contables y fiscales de la entidad por dicho activo (10 euros anuales).
5) En una adquisición de inmovilizado material por permuta no comercial, los coeficientes de actualización se aplican sobre el coste de adquisición y sobre las amortizaciones contables que fueron fiscalmente deducibles, sin tener en cuenta los valores fiscales resultantes de la aplicación de la LIS art.15 y 18.
Ejemplo: Una entidad ha adquirido un inmovilizado material en una permuta no comercial. El valor contable del activo es de 100 euros. Su valor fiscal es de 150 euros. El activo se amortiza contablemente en un 10% (10 euros) y, adicionalmente, por aplicación de la LIS art.18, realiza un ajuste negativo al resultado contable de otros 5 euros. Los coeficientes de actualización se aplican sobre el coste de adquisición de 100 euros y sobre las amortizaciones contables de 10 euros, sin tener en cuenta por consiguiente los valores fiscales resultantes de la aplicación de los anteriores artículos de la LIS.
6) En el caso de bienes adquiridos mediante arrendamiento financiero (LIS art.115), los coeficientes de actualización se aplican sobre las amortizaciones que estén contabilizadas y que sean fiscalmente deducibles, no computándose el ajuste negativo por la amortización acelerada previsto en el anterior artículo.
Ejemplo: Una entidad, que no es empresa de reducida dimensión, adquirió en régimen de arrendamiento financiero el 1-1-2009 una maquinaria cuyo coste de adquisición fue de 100 euros, siendo el coeficiente máximo de amortización según tablas del 10% (10 euros). La entidad practica cada año un ajuste negativo al resultado contable de otros 10 euros adicionales (LIS art.115). En este caso, el importe de las amortizaciones en las que concurren los requisitos de que estén contabilizadas y de que sean fiscalmente deducibles solamente se predican de los 10 euros anuales, no computándose el ajuste negativo por la amortización acelerada previsto en el anterior artículo.
7) En lo relativo a las fusiones, la L 16/2012 no contiene una disposición específica referente a las operaciones de actualización cuando la entidad titular del activo lo recibió en una operación acogida al régimen de neutralidad fiscal, salvo en lo referente a la indisponiblidad de la reserva de actualización; únicamente se señala que, en las operaciones de actualización, los coeficientes se aplican sobre el coste de adquisición y sobre las amortizaciones contables que fueron fiscalmente deducibles. Por aplicación de la LIS art.90 en materia de subrogación en derechos y obligaciones tributarias, el valor a efectos fiscales del activo, salvo lo previsto en la LIS art.89.3 (participación previa en la entidad transmitente como mínimo del 5%, siendo su precio de adquisición superior a los fondos propios; ver 3819 s. Memento Fiscal 2013), será el del transmitente (la entidad absorbida) del activo.
Ejemplo: Una entidad absorbió a otra en 2009, acogiéndose al régimen especial de fusiones y escisiones. Los activos recibidos se contabilizaron a su valor razonable (100.000 euros) siendo su valor a efectos fiscales de 60.000 euros. El activo se amortiza contablemente al 10%. El coeficiente de actualización se aplica sobre 60.000 euros, y no sobre el valor contable. Del mismo modo, las amortizaciones contables fiscalmente deducibles ascienden a 6.000 euros por año, es decir, un 10% sobre 60.000 euros.
8) Una vez aplicados los coeficientes, la diferencia entre ambas cantidades se minora en el importe del valor neto anterior del elemento patrimonial, y al resultado se aplica, en cuanto proceda, un coeficiente que viene determinado por:
– En el numerador: el patrimonio neto.
– En el denominador: el patrimonio neto más pasivo total menos los derechos de crédito y la tesorería.
Las referencias a patrimonio neto, pasivo total, derechos de crédito y tesorería son magnitudes contables, y deben entenderse por las mismas conforme a lo previsto en el CCom y normas de desarrollo.
Las magnitudes determinantes del anterior coeficiente son las habidas durante el tiempo de tenencia del elemento patrimonial o en los cinco ejercicios anteriores a la fecha del balance de actualización, si este último plazo fuera menor, a elección del sujeto pasivo.
El coeficiente no se aplica cuando resulte superior a 0,4.
Los préstamos participativos figuran como pasivo total, dado que solo a determinados efectos se consideran patrimonio neto conforme al RDL 7/1996 art.20.
El importe que resulte de las operaciones se minora en el incremento neto de valor derivado de las operaciones de actualización previstas en el RDL 7/1996, siendo la diferencia positiva así determinada el importe de la depreciación monetaria o incremento neto de valor del elemento patrimonial actualizado. Este importe es el que se abona a la cuenta «Reserva de revalorización de la Ley 16/2012, de 27 de diciembre», que forma parte de los fondos propios.

 

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