Prestaciones de servicios relativas a servicios online

Una entidad se plantea crear una tienda «online» para la venta de servicios digitales (televisión, radio, llamadas IP). Para desarrollar esa actividad se prevé utilizar la figura de intermediarios (personas físicas) que percibirán por ello una comisión.
Se cuestiona sobre el sometimiento a IVA del servicio prestado por los intermediarios y el sometimiento a retención de las comisiones.
El criterio de la DGT es el siguiente:
La entidad consultante pretende comercializar a través de internet servicios de televisión y radio, así como minutos de llamada con tecnología IP. En la venta de estos servicios podrán intervenir intermediarios que obtendrán una comisión como consecuencia de su intervención. Tales comisionistas pueden encontrarse establecidos tanto en el territorio de aplicación del impuesto como en otros Estados Miembros así como fuera de la Unión Europea.
A) Impuesto sobre el Valor Añadido.
La intervención que se produzca por los intermediarios en las operaciones de venta de la entidad consultante debe ser calificada como prestaciones de servicios (LIVA art.11). Asimismo, se presupone que los comisionistas actúan en nombre y por cuenta ajena en las operaciones de venta ultimadas por la consultante.
El servicio por el cual un comisionista interviene en una operación de venta efectuada por la entidad consultante es una prestación de servicios que debe ser localizada en el territorio de aplicación del impuesto dado que es este ámbito espacial en el que el destinatario del servicio tiene la sede de su actividad económica y ello con independencia del lugar en el que el comisionista tenga la sede de su actividad económica o el establecimiento desde el que presta el servicio. Ello determina que dichos servicios estén sujetos al impuesto debiendo el comisionista proceder a repercutir la cuota correspondiente con ocasión de la expedición de la factura que documente la operación (LIVA art.69, 70 y 72).
No obstante lo anterior, en el supuesto en que el comisionista no se encuentre establecido en el territorio de aplicación del impuesto será el sujeto pasivo del Impuesto el destinatario de la operación, establecido en dicho ámbito espacial, en base a lo dispuesto en la LIVA art.84.uno.2º.
La aplicación de la inversión del sujeto pasivo determina que sea el destinatario de la operación quien deba proceder a la liquidación de la cuota correspondiente del impuesto y, en su caso, a su ingreso.
En consecuencia, los servicios prestados por los comisionistas en las condiciones señaladas quedarán sujetos al IVA y la entidad consultante tendrá la condición de sujeto pasivo del Impuesto en el caso en los que los comisionistas no estuvieran establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto.
B) IRPF.
Las contraprestaciones que la entidad consultante satisfaga a los intermediarios (contribuyentes por el IRPF) por su labor de mediación para la adquisición por terceros de los servicios “online” de aquella, sin asumir el riesgo y ventura de las operaciones en las que median, procede calificarlas como rendimientos de actividad profesional. La calificación anterior comporta su sometimiento a retención a cuenta del impuesto, debiendo practicarse esta según lo establecido en la LIRPF art.95 (tipo general de retención aplicable: 15%).
C) Impuesto sobre la Renta de no Residentes (IRNR).
Hay que distinguir según exista o no convenio para evitar la doble imposición (CDI) entre España y el país de residencia de los comisionistas.
1. Suponiendo que no existe CDI, sólo sería posible gravar las rentas obtenidas por comisionistas no residentes, en la medida en que los servicios de los que deriven se entiendan utilizados en territorio español (LIRNR art.13.1).
Si una entidad española contrata la prestación de un servicio, siempre pretende que sirva a sus intereses sociales ya que de otra forma podría ponerse en duda, incluso, su deducibilidad. Sin embargo, no puede tomarse la actividad de la empresa como un todo, pues obligaría a considerar sometidos a tributación en España todos los servicios cuando éstos se presten a empresas españolas. Por lo tanto, se debe concretar si el servicio prestado está especialmente dirigido, sirve especialmente, a los fines de una parte de esa actividad y dónde se realiza la misma.
En consecuencia, se trata de determinar si la entidad consultante que contrata a los comisionistas utiliza los servicios de éstos para la realización de su actividad en España.
En el supuesto contemplado, la actividad de la entidad consultante consistiría en la venta de determinados servicios digitales dentro y fuera de España, a través de su tienda online.
Por su parte, el servicio prestado por los comisionistas estaría dirigido a la captación de clientes para que compren, en la tienda online, esos servicios de la entidad consultante.
Por lo tanto, si la prestación de servicios realizada por los comisionistas estuviese relacionada con la prestación por la entidad consultante de los citados servicios digitales para clientes en el extranjero, las rentas derivadas de esos servicios no estarían sujetas a tributación en España. En este supuesto, la entidad consultante no estaría obligada a practicar retención alguna por los pagos que realice a los comisionistas no residentes.
En caso contrario, las rentas derivadas de los servicios prestados por los comisionistas no residentes estarían sujetas a tributación en España por el IRNR. En este caso, la entidad consultante estaría obligada a practicar e ingresar en el Tesoro Público la oportuna retención (LIRNR art.31).
2. Suponiendo que existe CDI, si éste sigue el Modelo de Convenio de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económicos, que es el que siguen la mayor parte de los CDI suscritos por España, los servicios prestados por profesionales independientes se considerarán incluidos dentro del art.7 (beneficios empresariales) del Modelo. Así, en la medida en que dichos comisionistas no dispongan en España de un establecimiento permanente, las rentas que estos obtengan en España sólo podrán ser gravadas por su país de residencia. Para ello, deberán acreditar su residencia fiscal mediante el correspondiente certificado de residencia fiscal expedido a efectos de la aplicación de su Convenio respectivo, por las autoridades fiscales de su país de residencia.
El hecho de que la renta obtenida por los comisionistas no residentes esté exenta en España exime a la entidad consultante de su obligación de retener, pero no de su condición formal de retenedor – dado que los pagos los efectúa en el curso de su actividad empresarial – y por tanto de su obligación de presentar declaración negativa de retenciones así como resumen anual de las mismas (modelos 216 y 296).

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