Fallecimiento del heredero sin aceptación ni repudiación de herencia

El hermano del recurrente pese a que falleció en 2003, hasta el 20-12-2006 no fue otorgada escritura de aceptación y adjudicación de herencia. En el momento del fallecimiento sus herederos presentaron modelo de autoliquidación 650 y, en el 2006, tras la citada aceptación y adjudicación de herencia, presentaron la correspondiente autoliquidación como ya liquidado. Con posterioridad, en concreto en el año 2005, falleció su padre. El recurrente alega que dado que la herencia del hermano ha sido adjudicada con posterioridad a la muerte de su padre, determinados bienes de aquel no pasaron a la masa del padre, habiendo sido heredados dicho bienes por su viuda y madre. Con motivo de la liquidación provisional dictada en relación con la herencia del padre (causante) -solictándose la no exención del ISD de la herencia de su hermano y la no inclusión en la masa del padre los bienes correspondientes de su hermano, fue interpuesta reclamación económico- administrativa, la cual fue estimada en parte por el TEAR de Madrid, contra la que ha sido interpuesto recurso, centrándose la controversia en la integración en la masa hereditaria del padre de la parte de la herencia de su hermano fallecido, respecto del cual fue aceptada y adjudicada la herencia con posterioridad al fallecimiento de su padre.
En cuanto a si existen una o dos transmisiones en los casos en los que el causante muere sin haber aceptado o repudiado una herencia precedente, se ha pronunciado la jurisprudencia en varias ocasiones (entre otras, TSJ Madrid 22-12-14, EDJ 189841). En estos casos, se ha considerado que prevalece la legislación fiscal sobre la civil, en el sentido de que en las adquisiciones mortis causa, el ISD se devenga en el momento del fallecimiento, constituyendo el hecho imponible del impuesto la adquisición realizadas en dicha fecha de bienes y derechos por herencia (LISD art. 24.1; RISD art. 10). En relación con lo anterior, y según el criterio mantenido por el TS 17-7-03, Rec 10747/98, desde el punto de vista fiscal, no puede alegarse que no se sea heredero por el hecho de no haberse aceptado ni expresa ni tácitamente una herencia, ni haber existido repudiación, lo cual no implica aceptación, ya que las normas de Derecho Civil y el Código Civil sólo tienen carácter supletorio. En consecuencia, la sucesión del causante tiene efectos desde su muerte, sin que sea necesaria la aceptación, de forma que, generada la transmisión hereditaria, se considera automáticamente realizada la adquisición y, por tanto, devengado y consumado el hecho imponible de ISD.
En este caso, aunque con motivo del fallecimiento del hermano los padres liquidaron el ISD, el TEAR mantiene que existen dos transmisiones: una, la del primer causante llamado a herencia y, otra, la de este último a su heredero que no lo adquiere del causante inicial directamente sino a través de la herencia del primer causante. A estos efectos, el TS 14-12-11, EDJ 320929 mantiene que según las normas fiscales la transmisión se produce por el mero hecho del fallecimiento del causante, por lo que basta que se pruebe el hecho que origina la transmisión, aunque no se haya formalizado ni presentado a liquidación documento alguno; sin embargo, las normas civiles recogen que en caso de muerte del heredero sin aceptar ni repudiar la herencia pasa a los suyos el mismo derecho que tenía. Por tanto, respecto al llamado a una herencia (ius delationis), cuando muere sin ejercitar el derecho concedido, son sus herederos los que lo adquieren ope legis, al margen de la voluntad del aquel y entendiéndose que ha sido aceptada la herencia inicial.
Sigue añadiendo el TS, que se ha de considerar que existen dos transmisiones ya que la aceptación del transmisario (en este caso, el recurrente) requiere que herede el transmitente (en este caso, su padre) y, sólo a través de la herencia del transmitente, formando parte de la masa hereditaria como un valor patrimonial incluido, llega al ius delationis y los bienes y derechos que la integran al recurrente, se entiende que el recurrente acepta la herencia. Por tanto, en este caso, el caudal relictio de su tío tiene que pasar primero a su padre, ya que al morir este con posterioridad, esa sucesión está excluida, al recogerse en el CC art. 921 que el pariente más próximo excluye al más remoto en las herencias.
Concluye el TS, que no pudiendo concluirse que exista confusión entre el hecho imponible del ISD (LISD art.3.1) y el devengo del mismo, ya que la adquisición de produce por la ficción jurídica de la aceptación por los herederos del heredero, lo que implica que el hecho imponible no se refiere a la muerte sino a la aceptación, que supone la adquisición de la herencia del primer fallecido.
En conclusión, partiéndose del hecho de que existen dos transmisiones (una, la del tío y otra posterior, la del padre al causante), no puede entenderse que los bienes que integrantes de la masa patrimonial de la herencia de su hermano no formen parte de la masa de la herencia del causante (su padre), ya que en las adquisiciones por causa de muerte, el ISD se devenga el día del fallecimiento, bastando simplemente que se haya producido el hecho que original la transmisión (muerte del causante), como ha ocurrido en este caso.

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