Cuando la disolución de la comunidad se materializa con la adjudicación de bienes a cada comunero conforme a su cuota de participación en aquella, la LIRPF art.33.2 considera que tales adjudicaciones no constituyen alteraciones en la composición patrimonial de los condueños al partir de la premisa de que con ellas lo único que se produce es la especificación de la parte indivisa que correspondía a cada uno de los copropietarios. De ahí que el incremento de valor que haya podido experimentar la cosa común no generará ganancia patrimonial para los condueños por el hecho de ser dividida entre ellos conforme a sus respectivas cuotas de titularidad.
Lo que la norma pretende en estas situaciones es un diferimiento de la tributación de la potencial ganancia patrimonial al momento en que cada uno de los condueños transmita la parte que le ha sido adjudicada, razón por la cual indica que la división de la cosa común no determina la actualización de los valores de los bienes o derechos recibidos, que mantienen sus valores de adquisición.
Sin embargo, en un supuesto en el que la disolución del condominio se produce mediante la adjudicación del pleno dominio de la totalidad del inmueble a uno de los condueños que, por el exceso de adjudicación, ha de compensar en metálico a los demás, no nos encontramos en el supuesto de división de la cosa común o disolución de la comunidad con adjudicación a cada condueño de la parte proporcional del bien que le corresponde con arreglo a su porcentaje de titularidad. El proindiviso se disuelve, probablemente por el carácter indivisible del inmueble o el desmerecimiento del mismo por la división, mediante la adjudicación por entero de la finca a uno de los condueños a cambio de la compensación a los otros por tal exceso de adjudicación. En consecuencia, no le resulta aplicable a este supuesto lo establecido en la LIRPF art.33.2, produciéndose una alteración patrimonial en los comuneros que perciben la compensación en metálico del condueño al que se adjudica la totalidad del inmueble. Dicha alteración patrimonial puede generar, en su caso y en función de las variaciones de valor que haya podido experimentar el inmueble, una ganancia o una pérdida patrimonial.
El siguiente cuadro muestra las distintas situaciones que pueden darse en la extinción del condominio sobre un inmueble y cuáles son susceptibles de generar una ganancia o pérdida patrimonial:
| Valor del inmueble en la fecha de extinción del condominio | División entre los comuneros | Exceso de adjudicación | Alteración en la composición del patrimonio | Ganancia o pérdida patrimonial (LIRPF art.33.2) |
| Mismo valor que cuando se constituyó. | Se respeta la cuota de titularidad de cada uno. | No. | No. | No. |
| Mismo valor que cuando se constituyó. | Adjudicación a uno de los comuneros con obligación de compensar en metálico a los restantes. | Si (en el comunero que se queda con el inmueble y compensa en metálico a los demás). | Si (en los comuneros por la transmisión de la cuota indivisa de participación en el inmueble, recibiendo a cambio una compensación en metálico). | No (porque el valor del inmueble no ha aumentado). |
| Mismo valor que cuando se constituyó. | Se divide entre los comuneros sin respetar la cuota de titularidad de cada uno. | Si (en el comunero que recibe una parte del inmueble superior a la que le corresponde por su cuota de participación). | Si (se produce una transmisión gratuita por los comuneros que reciben una parte del inmueble inferior a su cuota de participación, por la parte de cuota indivisa correspondiente a ese déficit). | No (porque el valor del inmueble no ha aumentado). |
| Mismo valor que cuando se constituyó. | Se divide entre los comuneros sin respetar la cuota de titularidad de cada uno y compensando en metálico estas diferencias. | Si (en el comunero que recibe una parte del inmueble superior a la que le corresponde por su cuota de participación). | Si (se produce una transmisión onerosa por los comuneros que reciben una parte del inmueble inferior a su cuota de participación, por la parte de cuota indivisa correspondiente a ese déficit). | No (porque el valor del inmueble no ha aumentado). |
| Mayor valor que cuando se constituyó. | Se respeta la cuota de titularidad de cada uno. | No. | No. | No (a efectos de futuras transmisiones, el inmueble mantiene, para cada uno de los comuneros, la fecha de adquisición por la comunidad y el valor originario de adquisición por esta). |
| Mayor valor que cuando se constituyó. | Adjudicación a uno de los comuneros con obligación de compensar en metálico a los restantes. | Si (en el comunero que se queda con el inmueble y compensa en metálico a los demás). | Si (en los comuneros por la transmisión de la cuota indivisa de participación en el inmueble, recibiendo a cambio una compensación en metálico). | Si (en los comuneros que transmiten su cuota indivisa de participación en el inmueble, puesto que el valor del mismo ha aumentado, por la diferencia entre el valor de transmisión y el valor de adquisición de la cuota indivisa de participación en el inmueble). |
| Mayor valor que cuando se constituyó. | Se divide entre los comuneros sin respetar la cuota de titularidad de cada uno. | Si (en el comunero que recibe una parte del inmueble superior a la que le corresponde por su cuota de participación). | Si (se produce una transmisión gratuita por los comuneros que reciben una parte del inmueble inferior a su cuota de participación, por la parte de cuota indivisa correspondiente a ese déficit). | Si (en los comuneros que reciben una parte del inmueble inferior a su cuota de participación, por la diferencia entre el valor a efectos del ISD de la parte de cuota indivisa correspondiente a ese déficit -sin que pueda exceder del valor de mercado- y el valor de adquisición de la cuota indivisa correspondiente a ese déficit). |
| Mayor valor que cuando se constituyó. | Se divide entre los comuneros sin respetar la cuota de titularidad de cada uno y compensando en metálico estas diferencias. | Si (en el comunero que recibe una parte del inmueble superior a la que le corresponde por su cuota de participación). | Si (se produce una transmisión onerosa por los comuneros que reciben una parte del inmueble inferior a su cuota de participación, por la parte de cuota indivisa correspondiente a ese déficit). | Si (en los comuneros que reciben una parte del inmueble inferior a su cuota de participación, por la diferencia entre el valor de transmisión y el valor de adquisición de la parte de cuota indivisa correspondiente a ese déficit). |
El TEAC señala asimismo algunos criterios relevantes en el caso de que la copropiedad recaiga sobre varios inmuebles:
a) Con carácter previo, hay que determinar en cada caso la existencia de una o varias comunidades de bienes. Aunque dos o más inmuebles sean propiedad de dos o más titulares, ello no determina automáticamente la existencia de una única comunidad de bienes, sino que puede haber una o más comunidades en función del origen de la referida comunidad -por ejemplo cuando los bienes comunes proceden, unos de una adquisición hereditaria y otros por haber sido adquiridos por actos inter vivos, o cuando, aun habiendo sido adquiridos todos los bienes a título hereditario, proceden de distintas herencias-. En estos casos se entiende que concurren dos comunidades, una de origen inter vivos y otra de origen mortis causa, o las dos de origen mortis causa, sin que en nada obste a lo anterior que los titulares de las dos comunidades sean las mismas personas.
Por tanto, en el caso de dos o más condominios, su disolución supone la existencia de dos o más negocios jurídicos diferentes que, como tales, deben ser tratados.
b) Si existen dos o más inmuebles en la comunidad de bienes, hay que atender al conjunto de los bienes que integren la misma a los efectos de determinar si la posterior adjudicación a cada uno de los comuneros se corresponde o no con la respectiva cuota de titularidad, de manera que puede no existir una alteración en la composición de sus respectivos patrimonios. Solo en el caso de que se atribuya a alguno de los comuneros bienes o derechos por mayor valor que el correspondiente a su cuota de titularidad, existirá una alteración patrimonial en el otro, generándose en éste último una ganancia o pérdida patrimonial.
No existiría por tanto alteración patrimonial en el supuesto de la disolución del condominio sobre varios inmuebles siempre que los valores de adjudicación se correspondan con su respectivo valor de mercado y que las adjudicaciones efectuadas se correspondan con la respectiva cuota de titularidad, conservando los bienes adjudicados los valores y fechas de adquisición originarios.
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