Una entidad dedicada a la fabricación, venta, servicios, importación y exportación y comercialización de instrumentos de medición en el ámbito industrial, médico, farmacéutico, etc. va a adquirir a una entidad con la que no tiene ninguna vinculación una de sus líneas de negocio-venta, identificada como «comercio de la línea de procesos», mediante la compra de dicha línea, la clientela, la red comercial, así como la contratación del personal comercial adscrito a esta, etc.
Entre otras cuestiones, en relación con el IS se plantea:
a) Si la transmisión de la unidad de negocio se debe calificar como fondo de comercio y, por tanto, amortizarse fiscalmente al 5% anual.
Al respecto hay que partir de la definición de fondo de comercio de la normativa mercantil (PGC NRV 6ª y 19ª), puesto que la normativa del IS no contiene una definición propia (LIS art.10.3). Así, si contablemente surge un fondo de comercio en la operación de transmisión, a efectos fiscales su amortización es deducible si está contabilizada y no supera el límite anual máximo de la veinteava parte de su importe (LIS art.11.3.1º y 12.2).
b) Si en el caso de que la entidad tenga la consideración de empresa de reducida dimensión, si puede multiplicar por dos el coeficiente de amortización aplicable y, por tanto, amortizar fiscalmente el fondo de comercio adquirido a razón de un 10% anual.
Entre los incentivos fiscales regulados en el régimen especial de empresas de reducida dimensión se regula la amortización acelerada de los elementos nuevos del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias, así como los elementos del inmovilizado intangible, afectos en ambos casos a actividades económicas, puestos a disposición del contribuyente en el período impositivo en el que se cumplan las condiciones para ser calificadas como empresas de reducida dimensión (LIS art.103.1).
En relación con los elementos del inmovilizado intangible se permite la deducción de un 150% de lo previsto en la LIS art.13.3, precepto actualmente derogado. En este precepto se regulaba la deducción de los intangibles con vida útil indefinida, ya que en ejercicios anteriores al 1-1-2016 no se amortizaban contablemente. Así, con la reforma mercantil que consideró que todos los intangibles son de vida útil definida, y por tanto amortizables, se derogó el mencionado precepto de la normativa del IS referido a los intangibles de vida útil indefinida (LIS art.13.3), y se modificó la regulación de la amortización de los intangibles de vida útil definida, estableciéndose que en los casos en los que la vida útil no pueda estimarse de manera fiable la amortización es deducible con el límite anual máximo de la veinteava parte de su importe, resultando de aplicación este criterio al fondo de comercio en cualquier caso (LIS art.12.2).
Por tanto, partiendo de que la amortización acelerada del 150% solo resultaba aplicable al inmovilizado intangible con vida útil indefinida (incluido el fondo de comercio), con una interpretación razonable de la normativa, para los ejercicios iniciados a partir del 1-1-2016 puede considerarse que los activos intangibles cuya vida útil no pueda estimarse de manera fiable y el fondo de comercio, pueden amortizarse en un 150% del importe previstos para los mismos (un máximo anual de la veinteava parte de su importe).
c) Si el importe del precio acordado por el fondo de comercio transmitido, fijado libremente entre partes independientes y por ello acorde al de mercado, no requiere de más justificaciones ni peritajes ante la Administración tributaria.
En este sentido debe tenerse en cuenta que la normativa del IS establece que la valoración de los elementos patrimoniales se realiza de acuerdo con los criterios previstos en el Código de Comercio, corregidos por la aplicación de los preceptos establecidos en la propia normativa del IS (LIS art.17.1). Así, el importe del fondo de comercio determinado por el contribuyente deberá acreditarse por cualquier medio de prueba admitido en Derecho y su valoración corresponderá, en su caso, a los órganos competentes en materia de comprobación de la Administración tributaria.
NOTA
En la contestación a consulta de la DGT también se establece el tratamiento en IVA de la compraventa de la unidad de negocio, su red comercial y clientela.
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