Integración de la recuperación de valor de elementos transmitidos (RF 25/21 22 de Junio de 2021 al 28 de Junio de 2021)

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Una entidad adquiere el 100% del capital de dos entidades argentinas. En los ejercicios siguientes, dota pérdidas por deterioro que se deduce. Posteriormente decide aportar las participaciones en las entidades argentinas a otras entidades vinculadas extranjeras, generándose una pérdida que también es deducible.En una inspección de ejercicios posteriores, se regulariza su situación tributaria al entender que al haber incrementado las participaciones de las entidades argentinas su valor, el ajuste de recuperación de valor debe efectuarse por la entidad que practicó los ajustes por deterioro y pérdida, y no en la entidad que actualmente tiene dichas participaciones.No estando conforme la entidad, al considerar que la regla especial de imputación de la normativa del IS implica que la recuperación de valor la debe efectuar la entidad que tiene la participación (la adquirente), interpone recursos en diversas instancias. Estos se desestiman, al considerar que la regulación del IS tiene una finalidad antielusoria, dirigida a evitar supuestos de defectos de desimposición, ya que podría evitarse el ingreso de la recuperación con la transmisión del elemento a otra empresa del grupo, y con mayor motivo cuando esta es no residente.Interpuesto recurso de casación, se admite, debiendo determinar el Tribunal Supremo si en la transmisión a una vinculada de un elemento patrimonial que haya sido objeto de una corrección valorativa por deterioro y, posteriormente, ese elemento patrimonial recupera su valor, dónde se debe gravar la corrección o recuperación de la pérdida mediante ajuste en la base imponible, si en sede de la transmitente que dotó la provisión y se practicó la deducción por la pérdida o, en sede de la mercantil vinculada, adquirente y nuevo titular del elemento patrimonial transmitido.El Tribunal Supremo estima el recurso y entiende que la recuperación de valor debe efectuarse en sede de la entidad adquirente en base a los siguientes argumentos:a) La sentencia de la AN recurrida se aparta sin ningún razonamiento de dos precedentes suyos que, examinando otras cuestiones, analizaron también estas; sentencias que abordan supuestos rigurosamente idénticos al enjuiciado y que consideran que la recuperación de valor debe efectuarse en sede de la entidad adquirente.b) El artículo enjuiciado (LIS/04 art.19.6, actualmente, en términos muy similares, LIS art.11.6) no es una norma antiabuso o antielusión, sino una norma de imputación temporal, por lo que determina el cuándo, no quién. Es decir, si la corrección de valor revierte, la norma resuelve a qué periodo se aplica: en el período en que se haya producido la reversión.Se trata de una regla clara, que no requiere una interpretación distinta de la de su propio texto, ya que define el cuándo de la imputación y, de forma derivada o indirecta, el quién, coincidente con el titular de los bienes al tiempo de la reversión o recuperación. No cabe forzar artificiosamente el sentido y finalidad de una norma de imputación temporal para convertirla en una disposición antiabuso genérica, cambiando su interpretación para imputar un rendimiento o ganancia -el derivado de la reversión- a la entidad radicada en España, solo para mantener o retener la posibilidad de gravamen.c) Si se acepta la tesis de la Administración (Inspección y TEAC) y de la AN, llevaría a regularizar al transmitente cuando ya no es titular de los bienes revertidos, lo que afectaría a su capacidad económica.Además, existen precedentes administrativos tanto de la DGT como del TEAC que entienden que la recuperación de valor debe efectuarse en sede de la adquirente (entre otras, DGT 10-1-970012-97; CV 24-10-16V4560-16; TEAC 26-6-08RG 927/07).Asimismo, el criterio mantenido por la Administración y la AN puede generar, aplicado indiscriminadamente, una doble imposición prohibida por los Convenios y dar lugar a graves distorsiones a la competencia fiscal territorial.TS 6-5-21, EDJ 561856

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