Existencia a efectos del impuesto de una prestación compleja única, o accesoria a la prestación principal (RF 11/21 16 de Marzo de 2021 al 22 de Marzo de 2021)

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Una entidad mercantil portuguesa dedicada a la gestión y explotación de establecimientos deportivos, desarrolla actividades de mantenimiento y bienestar físico. Además, mediante una profesional cualificada, presta servicios de asesoramiento y seguimiento acerca de nutrición; estos servicios son facturados aparte a los clientes y no se gira el impuesto por ellos, al entenderlos amparados por la exención por servicios médicos (Dir 2006/112/CE art.132.1.c).Revisada la operativa, la Administración tributaria entiende que los servicios de seguimiento nutricional son accesorios a los de mantenimiento y bienestar físico, por lo que regulariza las cuotas no repercutidas.Iniciada controversia entre las partes, se eleva cuestión prejudicial acerca de si nos encontramos ante una prestación accesoria, o esta es independiente y por lo tanto debe recibir un tratamiento fiscal propio. En su sentencia el TJUE recuerda que:1. La exención de los servicios prestados por profesionales médicos a personas físicas se encuentra supeditada a que:- los servicios prestados tengan una finalidad terapéutica con la finalidad de proteger, mantener o restablecer la salud de las personas (TJUE 5-3-20, asunto X C-48/19); – esa prestación tenga lugar en el ejercicio de profesiones médicas y sanitarias definidas como tales por el Estado miembro de que se trate.Corresponde al Tribunal de instancia comprobar que esos servicios tienen una finalidad terapéutica. Faltando esta, la actividad desarrollada no califica para entenderla como de interés general, requisito común a todas las exenciones previstas en Dir 2006/112/CE art.132 (TJUE 21-3-13, asunto PFC Clinic C-91/12; TJUE 21-9-17, asunto Comisión/Alemania C-616/15).En este caso, y pendiente de la comprobación del Tribunal, no parece darse los requisitos para entender exenta la actividad desarrollada.2. En los casos en que una operación económica está compuesta por una pluralidad de prestaciones se hace necesario tomar en consideración todas las circunstancias en que se desarrolla la operación y así poder determinar si estamos ante una o varias prestaciones. Por regla general, toda entrega de bienes o prestación de servicios constituye una prestación independiente (Dir 2006/112/CE art.1.2; TJUE 2-7-20, asunto Blackrock C-231/19).No obstante esa regla general tiene las siguientes excepciones:a) La existencia de una prestación única compleja, que se da cuando varios elementos o actos que se realizan en beneficio del cliente se encuentran tan estrechamente ligados que objetivamente forman una sola prestación económica indisociable, cuyo desglose resulta artificial -p.e. en las operaciones de restauración- (TJUE 2-7-2020, asunto Blackrock C-231/19).En su determinación (como se recuerda en las conclusiones de la abogada general) es necesario identificar sus elementos característicos (TJUE 29-3-07, asunto Aktiebolaget NN Cu2011111/05; TJUE 18-1-18, asunto Stadion Amsterdam C-463/16), situándose en el punto de vista de un consumidor medio (TJUE 19-7-12, asunto Deutsche Bank).b) La existencia de una prestación accesoria dependiente, que se da cuando desde el punto de vista del consumidor medio, la prestación no tiene una finalidad autónoma. Es decir, esta no constituye para el cliente un fin en sí, sino el medio de disfrutar en las mejores condiciones del servicio principal del prestador. Otro de los criterios a tener en cuenta, y que es indicio del anterior, es el valor respectivo de las prestaciones que componen la operación, una de las cuales es mínima o marginal en comparación con la otra (TJUE 22-10-98, asunto Madgett y Baldwin C-308/96 y C-94/97).c) La existencia de operaciones directamente relacionadas con una operación exenta, que comparten su exención al objeto de que esta resulte plenamente efectiva, que sin embargo, al no entender que estamos ante una operación exenta no cabe, a juicio del Tribunal, entrar a valorar. En base a todo lo anterior, concluye el TJUE que nos encontramos ante servicios distintos e independientes, a los que no se pueden aplicar la exención prevista para los servicios médicos. TJUE 4-3-21, asunto Frenetikexito C-581/19EDJ 2021/506356

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