La consulta trata la problemática contable que surge cuando una entidad sin fines de lucro que adopta la forma de fundación (en adelante ESFL), desarrolla dentro de sus actividades una labor de intermediación, enmarcada en sus fines no lucrativos, consistente en facilitar la colaboración gratuita de abogados de diversos despachos a proyectos jurídicos que han sido seleccionados por la propia ESFL. Esta actuación se realiza en virtud a un convenio de colaboración entre la ESFL y la firma de abogados.
Se plantea cuál debe ser el registro contable de esta operación, tanto en la ESFL como en la entidad que presta el servicio de abogacía.
A efectos de determinar el registro contable, deben tenerse en cuenta algunas consideraciones:
– los profesionales que prestan el servicio utilizan los medios a su disposición de la entidad donde trabajan, e incluyen las horas incurridas por el asesoramiento siguiendo el procedimiento habitual, aunque identificándolo de forma específica, dado que no se va a facturar por ellas al prestarse de forma gratuita;
– la labor de la ESFL es canalizar las solicitudes de orientación y asesoramiento de las entidades beneficiarias, en función de su fin fundacional, procediendo a su selección, para que una vez determinado el beneficiario, se solicite asesoramiento a las firmas en función del tipo de asunto y de la disponibilidad de sus abogados. La ESFL también cuenta con la colaboración de otros abogados que actúan como profesionales independientes o vinculados a empresas que también prestan servicios gratuitos, siendo la ESFL responsable del servicio prestado en esos casos;
– el despacho es el responsable del asesoramiento prestado por sus abogados, y no la ESFL.
Contabilización:
Dada la implicación de dos entidades en la operación, se analiza el tratamiento contable de ambas. De esta forma:
a) En relación con la firma o despacho de abogados que realiza el asesoramiento de forma gratuita: los gastos que se derivan del mismo se registran atendiendo a su naturaleza. En el caso de que tengan carácter excepcional y su cuantía sea significativa, se podría trasladar a un apartado específico dentro del resultado de explotación de la cuenta de pérdidas y ganancias, que debería denominarse “Otros resultados” (en aplicación del PGC NECA 7ª cuenta de pérdidas y ganancias). Dicha reclasificación se realiza utilizando una cuenta del subgrupo 73. Trabajos realizados por la empresa para su activo, que se abona por el importe del coste del servicio prestado, con la finalidad de corregir los gastos incurridos por el servicio gratuito que están recogidos por su naturaleza, siendo la contrapartida una cuenta de gastos que aglutina el total de los mismos. Para su cálculo se aplica por analogía el criterio previsto en la ICAC Resol 1-3-13 norma cuarta.2.1, sobre baja de activos por entregas a título gratuito.
b) En relación con la ESFL: para establecer cuál debe ser el registro contable es importante remarcar que realmente no es la que recibe la prestación, sino un tercero que ha seleccionado, y además la ESFL no es responsable del servicio prestado. En base a lo anterior si analizamos lo establecido en relación a los servicios recibidos de forma gratuita regulados en las normas de adaptación del PGC a las entidades sin fines lucrativos (RD 1491/2011 NRV 20ª.4.4 sobre Subvenciones, donaciones y legados recibidos), la entidad que los recibe debe registrar un gasto de acuerdo a su naturaleza y un ingreso como donación por el valor razonable del servicio recibido. Sin embargo, en este caso lo esencial es que la ESFL no es realmente la que recibe el servicio de abogacía, sino un tercero relacionado.
En este sentido es importante traer a colación la dificultad existente en algunas actividades realizadas por ESFL para delimitar si se realizan por cuenta propia o por cuenta ajena. De hecho en la norma de adaptación que regula a las ESFL (RD 1491/2011), ya en la introducción se aclara que la entidad sólo actúa como mero intermediario cuando no sea la beneficiaria de la ayuda, es decir, cuando actuando por cuenta de la persona u órgano concedente las facultades para fijar las condiciones de los beneficiarios y evaluar su cumplimiento, al objeto de asignar las ayudas, son casi nulas. Por el contrario actúa por cuenta propia cuando, a pesar de que el aportante imponga la condición (por ejemplo, restringir el empleo de los fondos a una finalidad concreta), la entidad mantiene el control de los fondos recibidos y establece los criterios de reparto.
En el caso concreto de la consulta, la ESFL canaliza la ayuda a los beneficiarios, pero no existe un control de la prestación del servicio, por lo que si después de un análisis sobre el fondo de los acuerdos alcanzados se concluye que la entidad actúa por cuenta ajena, a pesar de que lo haga en nombre propio, no procedería registrar ningún apunte por los servicios de abogacía que la entidad no percibe. No obstante sí debe informar en la memoria de la actividad de mediación realizada, según lo establecido en la normativa aplicable, siempre con la finalidad de expresar la imagen fiel del patrimonio, situación financiera y actividad desarrollada.
Aplicación práctica:
La fundación JUSTICIA PARA TODOS realiza dentro de sus actividades para el cumplimiento de sus fines la canalización, para aquellos particulares que no pueden acceder a servicios jurídicos, de este tipo de servicios prestados de forma gratuita por diferentes despachos de abogados que colaboran con la fundación.
La labor de la fundación consiste en, de las propuestas recibidas de solicitud de ayuda jurídica gratuita, seleccionar a aquellos que por sus condiciones económicas no puedan acceder al pago de los honorarios del servicio jurídico que precisan, y buscar el despacho de abogados que en función de su especialización y recursos disponibles, pueda hacerse cargo del mismo. Una vez conectado el despacho o firma de abogados con el tercero beneficiario de esta ayuda, la fundación no tiene más responsabilidad en el servicio, si bien debe seguir un control del mismo.
En el ejercicio económico 2016 la fundación ha canalizado ayudas a terceros según lo establecido, con el despacho de abogados LEGAL SA., que dicho despacho ha valorado en 55.000 euros por las horas incurridas en su prestación.
Se plantea cómo se contabiliza tanto en los libros contables de la fundación como en los del despacho de abogados.
Solución:
a) En el despacho de abogados, si entendemos que esta situación es excepcional y su importe es significativo respecto al global de su facturación, se registra:
El 31-12-2016:
| Núm | Cuenta | Debe | Haber |
| 678 | Gastos excepcionales | 55.000,00 | |
| 73X | Trabajos realizados por la empresa por prestación de servicios gratuitos | 55.000,00 |
Con este registro la intención es corregir los gastos en que incurre el despacho para la ejecución del servicio prestado, y que están reconocidos en cuentas de gastos atendiendo a su naturaleza, para agruparlos en una cuenta de resultado extraordinario que luego figura en la cuenta de pérdidas y ganancias, dentro de un epígrafe “Otros resultados” en el tramo de explotación.
b) La fundación, dada su función en la prestación del servicio, donde únicamente actúa de intermediario en la selección de beneficiario, no teniendo además responsabilidad del servicio prestado, no realiza ningún apunte contable. Así, no tiene reflejo en su balance ni cuenta de resultados, si bien dentro de la memoria, al incluir la información requerida de las actividades realizadas, debe figurar como actividad propia, esta actividad, indicando la labor realizada por la fundación.
NOTA:
Consulta comentada por M. Mercedes Ruiz de Palacios Villaverde y Enrique Rua Alonso de Corrales (Departamento de Economía Financiera y Contabilidad. Universidad San Pablo-CEU).
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