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La doctrina del tiro único en las liquidaciones tributarias

La cuestión que suscita este recurso de casación para la unificación de doctrina es la de si, anulada una liquidación tributaria por incurrir en defectos de fondo, materiales o sustantivos, la Administración puede liquidar de nuevo. La Sala de instancia, en la sentencia impugnada, da una respuesta positiva, siempre que no haya prescrito el derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación y que, con el nuevo acto, no se incurra en reforma peyorativa. La sentencia impugnada contradice la doctrina sentada para litigantes en idéntica situación y en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, en TSJ Cataluña 13-1-11, EDJ 38339; 27-11-08, EDJ 340887; AN 25-9-08, EDJ 175594.
Por lo que el juicio de contraste requiere dar respuesta a un doble interrogante: ¿cabe retrotraer las actuaciones cuando se anula una liquidación tributaria por razones sustantivas o de fondo? Y, en el caso de que la respuesta sea negativa, ¿la imposibilidad de dar marcha atrás en el procedimiento significa que la Administración tributaria no puede ya dictar una nueva liquidación en sustitución de la anulada?
Respecto de la primera, nuestro sistema jurídico-tributario no contempla la retroacción de actuaciones para los casos en que se anula un acto por razones materiales. Es jurisprudencia de esta Sala que los órganos económico-administrativos no pueden a su albur decretar la retroacción de las actuaciones inspectoras, haciendo abstracción del vicio que determina la anulación de la liquidación tributaria (TS 15-9-14, EDJ 172429; 7-4-11, EDJ 71609; 26-3-12, EDJ 52456, entre otras). La retroacción de actuaciones no constituye un expediente apto para corregir los defectos sustantivos de la decisión, dando a la Administración la oportunidad de ajustarla al ordenamiento jurídico. Es decir, cabe que, ordenada y subsanada la falla procedimental, se adopte un nuevo acto de contenido distinto a la luz del nuevo acervo alegatorio y fáctico acopiado. Ahora bien, si no ha habido ninguna quiebra formal y la instrucción está completa (o no lo está por causas exclusivamente imputables a la Administración), no cabe retrotraer para que la Inspección rectifique, por ese cauce, la indebida fundamentación jurídica de su decisión.
La segunda de las incógnitas también ha sido ya despejada por nuestra jurisprudencia. El hecho de que no quepa retrotraer las actuaciones cuando la liquidación adolece de un defecto sustantivo, debiendo limitarse el pronunciamiento económico-administrativo a anularla, o a declarar su nulidad de pleno derecho si se encuentra aquejado de alguno de los vicios que la determinan, no trae de suyo que le esté vedado a la Administración aprobar otra liquidación (TS 14-6-12, EDJ 159221, 14-6-12EDJ 159223, 14-6-12EDJ 159224 y 14-6-12EDJ 161214; 15-9-14, EDJ 172429). Como en cualquier otro sector del derecho administrativo, ante tal tesitura, la Administración puede dictar, sin tramitar otra vez el procedimiento y sin completar la instrucción pertinente, un nuevo acto ajustado a derecho mientras su potestad esté viva. Esto es, una vez anulada una liquidación tributaria en la vía económico-administrativa por razones de fondo, le cabe a la Administración liquidar de nuevo, siempre y cuando su potestad no haya prescrito. No obstante, y con independencia de la prescripción del derecho a determinar la deuda tributaria, la facultad de la Administración de liquidar de nuevo no es absoluta, pues el TS viene negando todo efecto a la liquidación que incurre de nuevo en el mismo error (TS 26-3-12, EDJ 52456).
La sentencia cuenta con votos particulares que consideran que seguir manteniendo el criterio de la no interrupción de la prescripción implica que la Administración siempre tiene plazo para volver a liquidar, aunque hubiera transcurrido el de cuatro años, porque como se impugnó la liquidación, aunque la reclamación o recurso hubiera tenido éxito, la Administración puede volver a actuar al haberse interrumpido la prescripción con la reclamación o recurso. Este planteamiento supondría dejar indefinidamente abiertos los procedimientos tributarios. La problemática radica en dilucidar cuando tales actos liquidatorios han prescrito.

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