Rendimientos obtenidos por trabajos en el extranjero por administradores y miembros de los consejos de administración (RF 41/22 11 de Octubre de 2022 al 17 de Octubre de 2022)

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En esta sentencia, el Tribunal Supremo precisa el alcance de la expresión «rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero» (LIRPF art.7.p) a efectos de si la exención se puede aplicar a todos los rendimientos del trabajo o únicamente a aquellos derivados de una relación laboral o estatutaria, a partir de la condición de trabajador por cuenta ajena; es decir, se trata de determinar si dicha exención queda vedada a los administradores y miembros de los consejos de administración por ese simple hecho, por la naturaleza del vínculo mercantil que les une a la sociedad de la que reciben la retribución, y ello con abstracción del cumplimiento de las restantes condiciones establecidas por la Ley para su aplicación. En sentencias precedentes (por ejemplo, TS 28-3-19, EDJ 544204) dicho Tribunal señalaba que la LIRPF art.7.p) no contempla cuál debe ser la naturaleza de los trabajos ni exige una determinada duración o permanencia en los desplazamientos. En particular, no prohíbe que se trate de labores de supervisión o coordinación, y no reclama que los viajes al extranjero sean prolongados o tengan lugar de forma continuada, sin interrupciones, por lo que, en principio, no se pueden descartar los traslados esporádicos o incluso puntuales fuera del territorio nacional, lo que no resulta incompatible con la finalidad de la exención (la internacionalización del capital humano con residencia fiscal en España). Tanto la LIRPF art.7.p) como el RIRPF art.6 hablan de rendimientos del trabajo, pero no definen cuales entienden por tales; también hablan de trabajos efectivamente realizados en el extranjero, pero tampoco concretan qué tipo de trabajo, limitándose a precisar que su realización debe ser efectiva. Por tal razón, para la determinación de tales conceptos, debe efectuarse una remisión implícita a la LIRPF art.17 en su conjunto, que es donde se regula el concepto de rendimientos del trabajo. Este último artículo incluye en su apartado 1 como rendimientos íntegros del trabajo un listado abierto de contraprestaciones o utilidades que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y que no tengan el carácter de actividades económicas (sueldos y salarios, prestaciones por desempleo, remuneraciones en concepto de gastos de representación, etc.). En su apartado 2 se incluyen otra serie de prestaciones que no se corresponden con el concepto genérico de rendimientos de trabajo contenido en el apartado 1 pero que, por razones técnicas, también se consideran rendimientos de trabajo, entre los que se incluyen las retribuciones de los administradores y miembros de los consejos de administración, de las juntas que hagan sus veces y demás miembros de otros órganos representativos; y las retribuciones derivadas de relaciones laborales de carácter especial. En relación con estas últimas, el Tribunal advierte que se trata de una relación laboral, aunque especial, que no está incluida en el apartado 1, lo que constituye una señal inequívoca de que no todas las relaciones laborales propiamente dichas están incluidas en dicho apartado, y de que no existen razones para excluir la aplicación de la exención a los supuestos incluidos en el apartado 2 por el único motivo de su inclusión en dicho apartado. Pese a ello, en diversas consultas de la DGT, la Administración ha venido siguiendo el criterio de que la exención no resulta aplicable a todos los rendimientos del trabajo y, en particular, a las retribuciones de los administradores y miembros de los consejos de administración.Considera el Tribunal que la Administración efectúa una interpretación restrictiva de la LIRPF art.7.p) que no tiene apoyo en una interpretación literal, lógica, sistemática y finalista. No se puede por principio rechazar que los rendimientos percibidos por los administradores y miembros del consejo de administración pueden acogerse a la exención, por el simple hecho de quedar encuadrados en la LIRPF art.17.2.e), sin entrar a analizar qué clase de trabajos son los realizados en el extranjero. Aunque algunos de los supuestos que se recogen en la LIRPF art.17.2 son rendimientos de trabajo incluidos por el legislador en dicho apartado por razones técnicas, en todo caso, es una calificación legal expresa. La Administración, en cambio, reduce el ámbito de la exención, sin apoyo legal, llevando a cabo una interpretación restrictiva, en la medida en que excluye, ya de partida, la aplicación de la exención a tales retribuciones percibidas por los administradores y miembros del consejo de administración. . Cabe precisar que el supuesto que analiza esta sentencia es diferente al tratado en TS 22-3-21, EDJ 519448, en la que se declaraba que si bien la LIRPF art.7.p) no prohíbe que los trabajos efectivamente realizados fuera de España consistan en labores de supervisión o coordinación, sin embargo esas tareas de supervisión y coordinación con los representantes de otros Estados miembros que valoraba la sentencia, no resultan comparables con las propias de la dirección y control que se ejercen por un consejero que representa a la matriz en la entidad no residente, pues no se trata de una prestación personal del miembro del Consejo de Administración, sino del ejercicio de los poderes de dirección y supervisión propios de la entidad matriz. Por tal razón, en este caso, se negó la aplicación de la exención a los rendimientos de la dirección y control propios de la participación en los consejos de administración de una filial en el extranjero. TS 20-6-22, EDJ 613953

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