Proporcionalidad en la sanción por no consignar cuotas en la autoliquidación (RF 40/23 03 de Octubre de 2023 al 09 de Octubre de 2023)

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Una entidad realiza la compra de un inmueble donde se renuncia a la exención del IVA en las segundas transmisiones, produciéndose por tanto la inversión del sujeto pasivo (LIVA art.84. Uno.2º.e). Esta operación no fue declarada por el contribuyente hasta que no se inició una comprobación e investigación sobre ese ejercicio. Formulada acta de conformidad, de la que resultaba una cuota a ingresar de 0,00 euros, se comunica también a la entidad el inicio de un expediente sancionador, por dejar de consignar las cuotas de las que es destinatario como consecuencia de una inversión del sujeto pasivo (LIVA art.170.Dos.4º). Dicho expediente sancionador, concluye con la imposición de multa pecuniaria proporcional del 10 % de la cuota correspondiente a las operaciones no consignadas en la autoliquidación (LIVA art.171.Uno.4º).Iniciada controversia entre partes, la AN emite sentencia estimatoria al entender que no se respeta en estos casos el principio de proporcionalidad, tal como está establecido por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea en sus sentencias TJUE 26-4-17, asunto Farkas C-564/15 y TJUE 15-4-21, asunto Grupa Warzywna, C-935/19 (AN 12-5-21, EDJ 576278).Interpuesto recurso de casación, el objeto del mismo es determinar si los Tribunales de Justicia pueden anular una sanción con fundamento en el principio de proporcionalidad, cuando su cuantía viene determinada por un porcentaje fijo.En su juicio, el TS entiende que nos encontramos ante un problema de la adecuación de la norma nacional al derecho de la Unión Europea. Partiendo de la anterior premisa, debemos tener en cuenta que, aunque no exista armonización respecto a las sanciones -como existe en el impuesto-, esto no significa que el legislador pueda ignorar los principios que rigen el derecho de la UE, siendo uno de ellos el principio de proporcionalidad.La normativa nacional establece una sanción fija en un porcentaje de la cuota dejada de consignar -10%-, sin posibilidad de ponderar la inexistencia de perjuicio económico (LIVA art.171.Uno.4º). Esto plantea dudas sobre si esta sanción es proporcionada, especialmente cuando no hay pérdida de ingresos para la Administración tributaria y no existen indicios de fraude. La sanción debe asegurar la correcta recaudación del impuesto y prevenir el fraude sin ir más allá de lo necesario (TJUE 26-4-17, asunto Farkas C-564/15).En este caso (como en el asunto Farkas), la sanción es consecuencia de la omisión de un requisito formal (no haber declarado la cuota), que sin embargo recibe distinto tratamiento en la normativa nacional en función de si se trata de IVA o de otro impuesto. Mientras que la primera impone un porcentaje de una cuota que es ficticia y no afecta a la recaudación ni tiene relación con el fraude fiscal, la segunda establece una multa fija de 200 euros para casos similares pero que no implican al IVA (LGT art.198). Esta diferencia de tratamiento plantea cuestiones sobre la proporcionalidad de la sanción de LIVA art. 171.Uno.4º.En base a estos argumentos, el TS concluye que la sentencia de instancia es correcta al considerar que la Administración no ha observado el principio de proporcionalidad en el caso analizado. Además, destaca que el Derecho de la Unión Europea tiene primacía sobre el derecho nacional, por lo que este último puede quedar inaplicado en función del principio del acto claro o aclarado (TJUE 6-10-82, asunto CILFIT C-283/81).TS 25-7-23, EDJ 666250NOTA1) Al considerar que la doctrina emanada por el TJUE es clara en este asunto, y siguiendo el criterio del TCo, el Tribunal Supremo no encuentra necesario plantear cuestión de inconstitucionalidad sobre este asunto.2) Siguiendo igual criterio en un caso similar encontramos TS 26-7-23 Rec 8620/2021EDJ 636054.3) En base al principio de proporcionalidad, el TS ya había cuestionado la determinación del «quantum» de la sanción en función de un porcentaje fijo, en este caso sobre la cifra de negocios, sin tener en consideración otros elementos (TS 8-3-22, EDJ 525100).