Modificación de cuotas compensadas en declaraciones complementarias (RF 46/23 14 de Noviembre de 2023 al 20 de Noviembre de 2023)

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Una entidad presenta en plazo una autoliquidación con resultado de cuota a compensar. Posteriormente, presenta una declaración complementaria por el mismo período, que como consecuencia de no incluir las cuotas a compensar de periodos anteriores que había consignado en su declaración inicial, da un resultado a ingresar.Comunicada a la entidad recargo por declaración extemporánea, esta entiende que este acto no se ajusta a derecho y presenta recurso contra el mismo, basándose en las siguientes alegaciones: – Causa de fuerza mayor como consecuencia de la existencia de un problema informático y por la situación provocada por el Covid-19.- Falta de proporcionalidad: importe del recargo excesivo.- Y, de forma subsidiaria, en caso de no estimarse las alegaciones de fuerza mayor y caso fortuito, se atienda a la nueva regulación del recargo por presentación extemporánea (LGT art.27.2).No atendidas estas alegaciones, el contribuyente acude al TEAC, quien en su resolución recuerda que:1.Los requisitos para la exacción del recargo son los siguientes:- Declaración extemporánea: su presentación se realiza una vez finalizados los plazos previstos por la normativa reguladora del tributo.- De la declaración-liquidación o autoliquidación presentada resulta una deuda tributaria a ingresar.- La presentación se efectúa de manera espontánea, sin que haya mediado requerimiento previo de los órganos de la Administración tributaria.Este recargo, constituye una obligación tributaria accesoria, que se devenga ope legis por el hecho de presentar la autoliquidación fuera de plazo. No es por tanto preciso valorar la concurrencia de culpabilidad o negligencia en la conducta de la entidad.2. La deducción se configura como un derecho potestativo que nace, con carácter general, cuando se devenga la cuota deducible y caduca cuando no se ejercita en el plazo que la norma del impuesto determina. El ejercicio del derecho se articula con la inclusión de la cuota soportada en los Libros Registro de la entidad y en una declaración-liquidación, que podrá ser la relativa al período en que se haya soportado u otra posterior, siempre que no hubiera transcurrido el plazo de caducidad. El derecho a la compensación, sin embargo, surge de la propia declaración-liquidación, cuando la cuantía total del IVA soportado y deducido en el período de liquidación supera la cuantía total del IVA devengado en el mismo período, lo que origina un crédito a favor del sujeto pasivo y en contra de la Hacienda Pública que se abstrae de su causa y que sólo podrá ejercitarse en la declaración-liquidación inmediatamente posterior y en las siguientes, en la cuantía máxima posible, hasta el plazo de caducidad fijado por la norma, y sin perjuicio del derecho que asiste al sujeto pasivo a solicitar la devolución del saldo existente a su favor a 31 de diciembre y que puede ejercitar al presentar la última declaración de cada ejercicio.Apuntado lo anterior, plantea el TEAC que la realidad del problema que se debe decidir en este expediente para determinar si el recargo se ajusta a derecho o no, es si la entidad reclamante podía modificar su autoliquidación inicial mediante la presentación de una autoliquidación complementaria extemporánea, en la cual no incluyó la compensación de cuotas a compensar de períodos anteriores.Para responder a esta pregunta, es necesario analizar si la compensación en autoliquidaciones posteriores de cuotas a compensar generadas en períodos anteriores, establecida en el LIVA art. 99.Cinco, constituye un derecho o una opción tributaria (LGT art.119.3).Dos son los elementos que deben darse para estar en presencia de una opción tributaria (TS 23-2-23, Rec 6007/21 y Rec 6058/21):- uno, de carácter objetivo, consistente en la conformación por la norma tributaria de una alternativa de elección entre regímenes jurídicos tributarios diferentes y excluyentes; – otro, de carácter volitivo, consistente en el acto libre, de voluntad del contribuyente, reflejado en su declaración o autoliquidación.En la medida que no reúne los requisitos apuntados, la compensación de los saldos pendientes es un derecho y no una opción. No existe en la norma una alternativa entre dos regímenes distintos y excluyentes, sino que el obligado tributario tiene el derecho a aplicar la compensación o no hacerlo en ese momento. Así, concluye el TEAC que la entidad reclamante tenía la facultad de modificar su autoliquidación original mediante la presentación de una autoliquidación complementaria extemporánea, en la cual no se ha ejercido la compensación de cuotas a compensar de períodos anteriores. Situación que supone que el recargo por declaración extemporanea sea ajustado a derecho.TEAC 24-10-23RG 272/2021

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