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Localización de servicios de telecomunicaciones, radiodifusión o televisión y prestados por vía electrónica

Una sociedad estadounidense (consultante) no establecida en el territorio de aplicación del impuesto ni en ningún otro Estado de la Comunidad Europea, está identificada en Países Bajos a efectos del régimen especial de servicios de telecomunicaciones, radiodifusión o televisión y prestados por vía electrónica por empresarios o profesionales no establecidos en la Comunidad.
Su actividad consiste en ofrecer a artesanos, artistas y coleccionistas un espacio virtual a través de su página web con la finalidad de que estos ofrezcan sus productos y efectúen sus ventas. La consultante factura un precio a los vendedores por cada producto ofertado, independientemente de que se termine vendiendo. En caso de efectuarse alguna venta el consultante cobra también al vendedor una comisión consistente en un porcentaje a aplicar sobre el precio de venta del producto. Adicionalmente, por el uso de la plataforma de pago de la web, a través de la que los compradores satisfacen el precio de los productos, los vendedores deben satisfacer a la consultante una comisión adicional.
Se cuestiona si los anunciantes deben ser considerados por la consultante como empresarios o profesionales y, en caso de localizarse los servicios en el territorio de aplicación del impuesto, si resultaría de aplicación la inversión del sujeto pasivo.
El criterio de la DGT es el siguiente:
Conforme a la LIVA art.4.uno, 5 y 11, las operaciones desarrolladas por la consultante deben ser calificadas como prestaciones de servicios.
En cuanto a la naturaleza de los servicios prestados, pueden identificarse tres tipos de servicios:
1º. Por un lado, la entidad consultante facilita la difusión y publicidad de los productos de cada uno de los vendedores mediante el uso de su página web. Los servicios prestados por vía electrónica se definen en la LIVA art.69.tres.4º y en el Rgto UE/282/2011 art.7. Este último dispone que las prestaciones de servicios efectuadas por vía electrónica contempladas en la Dir 2006/112/CE abarcarán los servicios prestados a través de Internet o de una red electrónica que, por su naturaleza, estén básicamente automatizados y requieran una intervención humana mínima, y que no tengan viabilidad al margen de la tecnología de la información. En particular, abarcarán la concesión, a título oneroso, del derecho a comercializar un bien o servicio en un sitio de Internet que funcione como un mercado en línea, en el que los compradores potenciales realicen sus ofertas por medios automatizados y la realización de una venta se comunique a las partes mediante un correo electrónico generado automáticamente por ordenador.
De conformidad con lo anterior, debe concluirse que el servicio prestado por la consultante, mercado en línea, que permite la presencia de los vendedores y de sus productos en su página web debe ser considerado como un servicio prestado por vía electrónica.
2º. En segundo lugar, la consultante percibe una comisión en el caso de que el vendedor efectúe una venta. En atención a las circunstancias en que esta comisión se percibe, pues esta es exigible por la mera ultimación de una transacción con un comprador que ha contactado al vendedor a través de la página web de la consultante, debe concluirse que esta constituye el precio por la mediación de la consultante. En cualquier caso, debe destacarse que la consultante no actúa en nombre ni por cuenta de ninguno de los vendedores pues estos son identificados ante los potenciales compradores y son ellos directamente los que efectúan la transacción.
Por tanto, este servicio debe ser calificado como mediación por cuenta ajena efectuada por la consultante. La DGT ha señalado reiteradamente que el hecho de que los mismos se presten a través de una página web no debe determinar que estos queden calificados como servicios prestados vía electrónica (DGT CV 20-1-15).
3º. La consultante percibe una comisión adicional por el servicio que presta a los vendedores por el uso de la plataforma de pago de la página web y que podría calificarse de un servicio de naturaleza financiera. No obstante lo anterior, las actividades desarrolladas por la consultante han de ser analizadas de forma conjunta a efectos de determinar si deben ser consideradas aisladamente y si, por el contrario, forman parte de una única operación.
De la jurisprudencia comunitaria, la sentencia TJUE 25-2-99, asunto C-349/96, establece los criterios para decidir acerca de si una operación que está compuesta por varios elementos debe ser considerada como una prestación única o como dos o más prestaciones diferentes, se concluye, como también lo hace la consulta DGT CV 20-5-14, en relación a la mediación en el cobro de ventas de teléfonos móviles en el territorio de aplicación del impuesto, que la mediación en el cobro de las ventas efectuadas por los vendedores a través de la página web, no parece constituir el objeto ni la finalidad principal del contrato suscrito entre la consultante y aquéllos siendo, sin embargo, el fin principal de la relación la venta de dichos productos, operación en la que la mediación en el cobro debe ser considerada como prestación accesoria. Por tanto, tanto el servicio de mediación comercial en las transacciones como el de la intermediación financiera deben ser considerados como una totalidad, como un servicio de mediación comercial y quedar sometidos al mismo tratamiento a los efectos del impuesto.
El servicio prestado por vía electrónica lo es independientemente de que se efectúen ventas o no y es facturado por la consultante a los vendedores anunciantes.
Las reglas de localización de los servicios son reguladas en la LIVA art.69, 70 y 72.
En primer lugar, para la correcta localización de los servicios prestados por vía electrónica y mediación prestados por la consultante es necesario determinar la condición con la que actúan los destinatarios de dichos servicios, es decir, si los vendedores son o no empresarios o profesionales actuando como tales.
En la consulta, los clientes son vendedores que anuncian su actividad en la página web de la consultante con lo que, a falta de otros elementos de prueba, puede deducirse que desarrollan una actividad empresarial y actúan, al recibir los servicios de la consultante, en su condición de empresarios o profesionales.
Por tanto, los servicios prestados por vía electrónica así como los de mediación comercial deberán ser localizados en el territorio de aplicación del impuesto cuando este sea el ámbito espacial en el que el destinatario del servicio tenga la sede de actividad económica o un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual cuando los servicios tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente, domicilio o residencia habitual (LIVA art.69.uno.1º).
No obstante lo anterior, respecto de los servicios prestados por vía electrónica así como los servicios de mediación, debe tenerse en cuenta, para aquellos que queden, en principio, localizados fuera de la Comunidad, que cuando la utilización o explotación efectiva de los mismos tenga lugar en el territorio de aplicación del impuesto, será dicho ámbito espacial en el que se deban localizar (LIVA art.70.dos, 5888 Memento Fiscal 2016).
Por último, respecto de aquellos servicios que se localicen en el territorio de aplicación del impuesto, la LIVA art.84 dispone que tendrán la consideración de sujetos pasivos del impuesto las personas físicas o jurídicas que tengan la condición de empresarios o profesionales y realicen las entregas de bienes o presten los servicios sujetos al Impuesto, salvo los empresarios o profesionales para quienes se realicen las operaciones sujetas al Impuesto cuando las mismas se efectúen por personas o entidades no establecidas en el territorio de aplicación del Impuesto. No obstante, lo indicado no se aplicará cuando se trate de prestaciones de servicios en las que el destinatario tampoco esté establecido en el territorio de aplicación del Impuesto, salvo cuando se trate de prestaciones de servicios comprendidas en la LIVA art.69.uno.1º.

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