Ejecución hipotecaria de una promoción de viviendas

Una promotora viviendas ha incumplido en el pago de la hipoteca que financia la construcción de unas viviendas por lo que la entidad financiera ha iniciado un procedimiento extrajudicial notarial de ejecución hipotecaria.
Con ocasión del procedimiento se producirá la subasta, adjudicación y enajenación de los inmuebles, esperándose que sea la entidad financiera la adjudicataria de las viviendas que se encuentran terminadas, pero de las que no se dispone aún de la licencia de primera ocupación.
En el momento de la adjudicación se procederá a la aplicación del pago a la deuda hipotecaria pendiente y, con posterioridad, y en otorgamiento de escritura pública, a la entrega de la posesión de dichas viviendas.
Se consultan las siguientes cuestiones:
1ª. Momento en el que se devenga el IVA.
2ª. Base imponible de la operación.
3ª. Tipo impositivo aplicable.
El criterio de la DGT es el siguiente:
1ª. Conforme con la LIVA, el concepto de entrega de bienes se define, a los efectos del Impuesto, configurándose con carácter general como la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, incluso si se efectúa mediante la cesión de títulos representativos de dichos bienes (LIVA art.8.uno).
De acuerdo con la Dir 2006/112/CE art.14.1, el concepto de entrega de bienes se configura como “la transmisión del poder de disposición sobre un bien corporal con las facultades atribuidas a su propietario”.
En la interpretación de este concepto es necesario tener en consideración la jurisprudencia del TJUE. Así, la sentencia del TJUE 8-2-90, Shipping and Forwarding Enterprise Safe BV, asunto C-320/88, analizaba una operación en la que una entidad había transmitido a otra el derecho a disponer de un inmueble, así como a los cambios de valor en el mismo, sus frutos y cargas, comprometiéndose igualmente a efectuar la transmisión de la propiedad jurídica sobre el mismo dentro de un plazo determinado.
Según dicha sentencia debe interpretarse que se considera «entrega de bienes» la transmisión del poder de disposición sobre un bien corporal con las facultades atribuidas a su propietario, aunque no haya transmisión de la propiedad jurídica del bien”.
De lo anterior se deduce que el concepto de entrega de bienes a los efectos del IVA no es un concepto que admita su análisis únicamente desde el punto de vista del ordenamiento jurídico de los Estados miembros, sino que se trata de un concepto de derecho comunitario que, por tanto, precisa de una interpretación también comunitaria.
Se deduce, asimismo, que, en relación con el análisis relativo a la existencia de una entrega de bienes, han de analizarse las facultades que se atribuyen al destinatario de una operación para compararlas con las que se confieren al propietario de una cosa. Tal apreciación, y en lo que a la determinación del devengo se refiere, permite proceder al análisis del momento a partir del cual el pretendido adquirente es titular de dichas facultades.
De la consulta presentada se deduce que el devengo del Impuesto en la entrega de los inmuebles se producirá en el momento del otorgamiento de la escritura pública que es cuando se produce la puesta en poder y posesión del adquirente de los inmuebles vendidos.
2ª. En cuanto a la base imponible de la operación, la base imponible del Impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras personas (LIVA art.78.uno).
No existe precepto alguno en la normativa del IVA que autorice a considerar incluido dicho Impuesto en el precio de adjudicación mediante subasta judicial de una edificación. Por lo tanto, salvo que en las condiciones de la subasta se hiciese mención expresa en contrario, el IVA de la operación debe calcularse tomando como base imponible el precio total de adjudicación de los inmuebles.
3ª. En cuanto al tipo impositivo aplicable a la operación objeto de consulta, conforme a la LIVA art.91.uno.1.7º se aplica el tipo del 8% a las entregas de edificios o partes de los mismos aptos para su utilización como viviendas, incluidas las plazas de garaje, con un máximo de dos unidades, y anexos en ellos situados que se transmitan conjuntamente.
No obstante, de acuerdo con el RDL 20/2011, hasta el 31-12-2012 se aplicará el tipo reducido del 4% a las citadas entregas de bienes.
De acuerdo con la doctrina la DGT (por todas, DGT CV 17-2-10) un inmueble tiene la consideración de parte de un edificio apta para su utilización como vivienda cuando disponga en el momento de la entrega de la correspondiente cédula de habitabilidad o licencia de primera ocupación y, objetivamente considerado, sea susceptible de ser utilizado como tal. Por consiguiente, en el supuesto de que los inmuebles que van a ser adjudicados no dispongan en el momento de la entrega de la correspondiente cédula de habitabilidad o licencia de primera ocupación, la entrega de los mismos tributará por el IVA al tipo del 18%.

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