Una sociedad obtiene una ganancia patrimonial en un ejercicio en el que tributa según el régimen especial de sociedades patrimoniales y decide aplicar el criterio de los cobros, imputando la renta obtenida en distintos ejercicios según los cobros recibidos. Posteriormente, vía declaración complementaria, opta por incluir todo el importe pendiente en un ejercicio.
La Inspección entiende que este proceder no es correcto ya que la sociedad optó por aplicar un criterio de imputación temporal, y por tanto, no puede modificarse una vez finalizado el plazo de declaración del ejercicio en el que se obtuvo la ganancia patrimonial.
Disconforme con la regularización practicada por la Inspección, la sociedad interpone en primer lugar reclamación ante el TEAR de Cataluña, que se desestima, y en segundo lugar recurso de alzada ante el TEAC, que también es desestimado en base a la siguiente argumentación:
a) Se trata de una opción, es decir, una facultad para el contribuyente que solo puede ejercitarse cuando se declara fiscalmente dentro del periodo reglamentario de declaración por el Impuesto y ejercicio de que se trate. A través de la autoliquidación el contribuyente declara y cuantifica la base imponible, por lo que es en dicho momento cuando debe manifestarse explícitamente que se acoge al régimen opcional de imputación temporal de las ganancias patrimoniales, pues la declaración constituye un acto voluntario y libre que desencadena determinados efectos jurídicos que solo pueden ser revocados o modificados en casos excepcionales y previstos legalmente.
En el caso planteado, el TEAC considera que el hecho de que la declaración complementaria del contribuyente en la que se incluyó toda la renta pendiente de integrar derivada de la ganancia patrimonial no se refiriese al ejercicio en el que se obtuvo la misma, sino en el inmediato siguiente y último de aplicación del régimen de las sociedades patrimoniales, refuerza su argumentación.
b) No se vulneran los principios de igualdad, seguridad jurídica e irretroactividad. Aunque la derogación del régimen especial de sociedades patrimoniales ha tenido en el caso concreto una eficacia retroactiva, pues incide en una situación ya nacida aún no concluida (una ganancia obtenida durante su vigencia), lo que se prohíbe constitucionalmente es la retroactividad entendida como incidencia de la nueva ley en los efectos jurídicos ya producidos en situaciones anteriores, pero no su incidencia en los derechos en cuanto a su proyección hacia el futuro.
NOTA
Consideramos vigente este criterio aunque el régimen especial de sociedades patrimoniales ya no exista, y el criterio de imputación sea el de exigibilidad de los cobros.
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