Prórroga del plazo de presentación en herencias sometidas a condición (RF 46/22 15 de Noviembre de 2022 al 21 de Noviembre de 2022)

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El causante, no residente en España y que posee bienes en España y en el extranjero, deja como herederos a sus dos hijos, disponiendo respecto a uno de ellos que no puede ser instituido heredero hasta que cumpla los 30 años, recibiendo hasta esa fecha una renta mensual de 1.000 euros. En el momento del fallecimiento, el citado hijo es residente en España, aunque se prevé que cuando alcance la edad indicada sea no residente en España. No obstante, solicita prórroga del plazo de presentación del ISD.En el caso de adquisiciones mortis causa, el devengo del ISD se produce, con carácter general, el día del fallecimiento del causante o asegurado o cuando adquiera firmeza la declaración del fallecimiento del causante. No obstante, en el caso particular en el que la efectividad está supeditada por la existencia de una condición, término, fideicomiso u otra limitación, se entiende realizado el día que desaparezcan (LISD art.24), añadiéndose por el RISD la matización de que es a ese momento al que hay que atender a efectos de la valoración de los bienes y tipo de gravamen aplicable (RISD art.47).A estos efectos y, dado que la LGT establece que la fecha de devengo es la que determina las circunstancias relevantes a efectos de la configuración de la obligación tributaria, salvo que la ley de cada tributo establezca otra cosa (LGT art.21), surge la duda de qué ley sería aplicable en este caso. Conforme a los principios de jerarquía normativa y de especialidad normativa resultaría preferente la aplicación de la norma especial (la del ISD en este caso) cuando regule suficientemente el hecho concreto, resulta de aplicación de manera subsidiaria la norma general (LGT). No obstante lo anterior, en este caso no el la ley del impuesto (LISD) la que hace uso de la habilitación a la ley propia del tributo, sino que es el reglamento que la desarrolla (en concreto, RISD) y, de acuerdo con el principio de legalidad, la previsión reglamentaria solo puede ser considerada como una aclaración o enumeración son carácter exhaustivo. Por tanto, la fecha de devengo que se produzca como consecuencia de la desaparición de la limitación para la adquisición va a ser la que determine todos los elementos de la obligación tributaria conforme a la legislación vigente en el momento del devengo. En cuanto a las obligaciones formales en caso de adquisiciones mortis causa, hay que tener en cuenta que en este caso la declaración o autoliquidación a presentar va a ser única, aunque existan varios devengos. Por tanto, la presentación de la declaración en concreto se ha de realizar en general dentro de los 6 meses desde el fallecimiento del causante, o desde que adquiere firmeza la declaración de fallecimiento, con independencia de que se haya devengado o no el impuesto -que determina el nacimiento de la obligación tributaria principal-; por lo que se refiere a la obligación depago, no nace hasta que no se haya devengado el impuesto (fallecimiento del causante o cumplimiento de la condición o desaparición de la limitación).Como en este caso se ha solicitado la prórroga del plazo de presentación, dentro de los 12 meses el consultante (hijo que no va a ser instituido heredero hasta que cumpla los 30 años) ha de presentar la declaración por obligación personal por todos los bienes que va a recibir, pero solo surge la obligación de pago respecto a la renta mensual que va a recibir hasta que cumpla los 30 años. Sin embargo, cuando presente la declaración complementaria con el cumplimiento de la condición y, dado que va a ser no residente, se ha de determinar el valor de los bienes y derechos adquiridos (por obligación real), actualizándose el valor de los bienes situados en España incluidos en la primera declaración y excluyéndose los bienes no situados en España, así como efectuar un nuevo cálculo de la cuota tributaria atendiendo a las circunstancias vigentes en el momento del devengo del ISD sobre todos los elementos de la obligación tributaria. La base imponible va a venir determinada por la adquisición diferida en el tiempo, aunque el tipo de gravamen va a ser el tipo medio resultante de aplicar la tarifa vigente en el momento del devengo a la base liquidable total de la sucesión (renta hasta los 30 años más la herencia diferida). En cuanto a los coeficientes aplicables, se han de aplicar atendiendo al patrimonio preexistente en la fecha del devengo.DGT CV 20-7-22EDD 2022/679409

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