Un contribuyente presenta de forma voluntaria y extemporánea el modelo 720, declaración informativa sobre bienes y derechos situados en el extranjero, que es objeto de comprobación. Disconforme con la actuación administrativa, el obligado tributario eleva las siguientes cuestiones ante el TEAC:
a) Adaptación de la normativa legal y reglamentaria que regula la declaración informativa a la Const y al Derecho de la UE.
b) Limitación temporal a la potestad de regularizar como ganancia patrimonial el importe de los bienes y derechos declarados.
c) Concurrencia de sanción cuando no se oculta la tenencia de bienes en el extranjero; si la conducta puede ser, en este caso, constitutiva de infracción tributaria.
Con carácter general, en relación con la vulneración de los principios constituciones y del Derecho de la UE, el TEAC no aprecia infracción. Se basa en los siguientes argumentos:
– no existe trato discriminatorio respecto de la regulación de las obligaciones de información sobre bienes y derechos ubicados en España: la norma de la UE permite dar tratamientos fiscales distintos a situaciones diversas (Tratado FUE art.65), y la falta de información sobre los bienes en el extranjero justifica las consecuencias más gravosas;
– la lucha contra el fraude fiscal es causa de justificación legítima para un tratamiento fiscal diferente;
– la normativa española no recoge una presunción generalizada de fraude respecto a los bienes en el extranjero: el contribuyente puede aportar pruebas de su adquisición con rentas debidamente declaradas;
– la información que se pretende conseguir a través de la declaración informativa no supone una carga excesiva para el contribuyente, y constituye una información a la que la Administración no puede acceder por otros medios; y
– el cumplimiento de la obligación no limita la libertad de circulación de personas; por el solo hecho de tener que cumplir con una obligación informativa para la Administración tributaria española no se restringe la circulación.
Sobre la cuestión de si los bienes no declarados o declarados fuera de plazo pueden asimilarse a ganancias patrimoniales no justificadas y sujetarse a imposición sin plazo de prescripción, el TEAC justifica la medida en la necesidad de evitar el fraude y la evasión y garantizar los controles fiscales. La propia jurisprudencia de la UE (TJUE 11-6-09, asunto C-155/08) acepta la regulación de plazos mayores de prescripción (régimen jurídico que regula cada Em.), sin establecer límites, cuando sea necesario para evitar el fraude. Por lo tanto, de la presunción de ganancia patrimonial solo se exime a quién acredite que cumplió debidamente con sus obligaciones.
En cuanto a la sanción, el TEAC establece que a la hora de apreciar la culpabilidad inherente a toda infracción, no se califica del mismo modo la conducta de quién, consciente y voluntariamente, oculta la tenencia de bienes en el extranjero y no presenta la declaración informativa, que la de quién sin intención de defraudar cumple con su obligación aunque fuera de plazo. Además declara insuficiente la motivación de la culpabilidad cuando, como ocurre en el caso analizado, se utiliza una fórmula convencional y genérica que no justifica suficientemente el elemento subjetivo que debe concurrir en la conducta sancionada y cuya acreditación debe resultar del proceso lógico y jurídico que ha determinado la decisión.
NOTA
La Comisión Europea ha considerado en su último informe que las sanciones impuestas por el cumplimiento incorrecto o tardío de esta obligación de información legítima, son desproporcionadas y discriminatorias. Además considera que las mismas pueden disuadir a las empresas y a los particulares de invertir o circular a través de las fronteras en el mercado único. Así mismo, estima que estas disposiciones entran en conflicto con las libertades fundamentales de la UE, tales como la libre circulación de personas, la libre circulación de trabajadores, la libertad de establecimiento, la libre prestación de servicios y la libre circulación de capitales. Por todo lo anterior, la Comisión Europea ha decidido llevar a España ante el TJUE (Comunicado de prensa CE 6-6-2019).
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