3
Debido a las diversas cuestiones planteadas por empresas en relación con las reglas por las que se rige la aplicación por el grupo de determinados créditos fiscales, la AEAT ha emitido una nota con la finalidad de aclarar dos de las principales cuestiones:A) El reparto de bases imponibles negativas y deducciones del grupo en caso de pérdida del régimen o extinción del grupo o de salida de alguna de las entidades que lo integran.Al respecto la AEAT entiende que la regla de reparto (LIS art.74) es una norma imperativa que exige analizar, en caso de que un crédito fiscal del grupo deba ser objeto de reparto, que el mismo se ha atribuido a cada entidad en la proporción en que hubiera contribuido a su formación, viniendo tal proporción determinada en el momento de la generación del crédito fiscal, sin posibilidad de que dicha proporción sea alterada en el momento de su eventual aplicación parcial.Es decir, cuando el contribuyente decide compensar o deducir un crédito fiscal del grupo, la determinación del origen del importe consumido y, en consecuencia, del origen del importe remanente, se realiza atendiendo a un criterio proporcional, basado en la proporción en que cada uno de sus integrantes hubieran contribuido a su formación.Lo contrario vaciaría de contenido la regla establecida en la normativa y podría generar situaciones en las que se atribuyan a la entidad que deja de pertenecer al grupo -por ejemplo, en caso de extinción-, importes de los créditos fiscales pendientes inferiores o superiores a los que corresponderían a su contribución proporcional a la formación del crédito total. Así, se podría generar un perjuicio tanto a la Hacienda Pública como al resto de entidades del grupo que cuenten con capacidad para la aplicación del crédito fiscal en el futuro, pero no se les atribuya el porcentaje del crédito pendiente según su contribución proporcional a su formación.Este criterio ya había sido reconocido en contestación a consulta (DGT 8-2-020205-02), pero dado su carácter no vinculante y el tiempo transcurrido desde su emisión, la DGT entiende que es aconsejable su exposición en la presente nota explicativa.B) La aplicación por el grupo de bases imponibles negativas y deducciones generadas por cualquiera de las entidades que integren el grupo fiscal con anterioridad a su incorporación al mismo (en adelante, previos a la consolidación).Al respecto, debe partirse de que normativa del IS permite su aplicación por el grupo fiscal con arreglo a determinados límites, que garantizan la neutralidad. En este sentido, los límites establecidos en la normativa (LIS art.67.e y 71.2), vinculan el aprovechamiento por el grupo de los créditos fiscales previos a la consolidación a que la entidad que los generó aporte al grupo una base o una cuota positiva que permitiría, de no haberse integrado en el mismo, el aprovechamiento de dicho crédito en régimen de tributación individual, evitando así que la existencia de tales créditos pueda constituir un obstáculo o un incentivo a la aplicación de este régimen especial. En este sentido se ha expresado el TEAC en diversas resoluciones, como en el TEAC 9-4-15EDD 2015/44160RG 7076/13.A continuación se diferencia en función del origen del crédito fiscal:1. En relación con las bases imponibles negativas previas a la incorporación al grupo fiscal, debe tenerse en cuenta que el grupo está sometido, para estos créditos fiscales previos a la consolidación, a un doble límite: el que le resulta aplicable a la entidad que los generó en régimen individual de tributación y el límite que corresponda al grupo (TEAC 24-9-20EDD 2020/35038RG 4359/19). Asimismo, hay que tener en consideración tanto el límite porcentual que corresponda al importe neto de la cifra de negocios de la entidad que hubiera generado una base imponible negativa previa a la consolidación, como el porcentaje que corresponda al grupo fiscal.Por otro lado, es necesario tener en cuenta la posible compensación en el ejercicio, por parte del grupo, de bases imponibles negativas del grupo, en la proporción en que la entidad con bases imponibles negativas previas a la consolidación hubiera contribuido a su formación.Por último, también hay que observar la compensación mínima de hasta un millón de euros (LIS art.26), que resulta de aplicación para determinar el importe susceptible de compensación por el grupo fiscal de la base imponible negativa individual previa a la consolidación, y para determinar la base imponible negativa que el grupo fiscal puede compensar, en su totalidad, en el período impositivo (DGT CV 21-12-22V2590-22).2. En relación con el importe de las deducciones previas a la consolidación que pueden ser objeto de aplicación por el grupo, deben tenerse en cuenta todas las deducciones y bonificaciones generadas y aplicadas por el grupo en la medida en que la entidad con dichas deducciones previas a la consolidación haya contribuido a su obtención. Esto es sin perjuicio del orden en que decidan aplicarse las deducciones y bonificaciones. Es decir, este criterio determina el importe aplicable, no el orden en que debe efectuarse.Si no se aplicara el criterio indicado, la incorporación a un grupo fiscal de una entidad que con frecuencia generara deducciones en una cuantía superior a la que pudiera aplicar, como consecuencia de los límites cuantitativos establecidos en la normativa del IS, permitiría un aprovechamiento más rápido de las deducciones que se originen a partir de dicha incorporación y de las deducciones previas a la consolidación. Mientras que lo primero es inherente al régimen de grupos fiscales, lo segundo se permite, pero siempre que su aprovechamiento hubiera sido posible de no incorporarse la entidad que los generó al grupo fiscal.Así, este criterio es consecuencia de la literalidad de la norma y acorde con la finalidad de las limitaciones a la compensación o aplicación de créditos generados antes de la incorporación de una entidad al grupo fiscal.Finalmente, también debe tomarse en consideración la compensación de bases imponibles negativas del grupo en la parte en que la entidad que generó las deducciones previas a la consolidación pendientes haya contribuido a su formación, ya que de continuar tributando la entidad que generó las deducciones previas a consolidación en régimen individual, habría sido objeto de compensación en régimen individual.AEAT Nota 5-5-23EDD 2023/578645NOTAEn la nota se afirma que estos criterios han sido confirmados por la DGT mediante informe emitido a solicitud del Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la AEAT.
Actualidad jurídica
Suscríbase vía email
Comentarios: 0 comentarios