Bases imponibles negativas y restricciones a su compensación previstas en la LIS

Se comentan dos consultas al respecto de las restricciones en el derecho a la compensación de bases imponibles negativas (BINs):
1. BINs generadas en una sociedad que, tras años de pérdidas, y pese a varias ampliaciones de capital llevadas a cabo por los socios, en concreto, una sociedad que ostentaba el 38% del capital social de la primera, se ve obligada al cese de su actividad, y es adquirida por el mencionado socio, que, a su vez, transmite la totalidad del capital social a un tercero que forma un grupo de consolidación fiscal con la primera entidad.
En la primera operación, y para que operen las restricciones al derecho a la compensación las BINs, en este supuesto, dado que han existido aportaciones de los socios, están previstos los requisitos siguientes (LIS art.25.2):
a. Que la adquisición de la participación se lleve a cabo con posterioridad a la conclusión de los períodos impositivos a los que corresponden las referidas BINs, requisito que, en este caso, se cumple.
b. La entidad generadora de las BINs no ha llevado a cabo explotaciones económicas durante los seis meses anteriores a la adquisición de la participación. Se cumple también este requisito.
c. El porcentaje de participación del socio de la entidad en los ejercicios en que se han generado las BINs ha sido del 38%. En este caso, no se cumpliría el tercer requisito exigido, ya que se establece que la participación en el momento de la conclusión del período impositivo al que corresponde la BIN ha de ser inferior al 25% (LIS art.25.1.b).
Debido a que no se cumplen las tres condiciones para que sea de aplicación la restricción a la compensación prevista en la LIS, la entidad adquirida y generadora de las BINs mantiene intacto su derecho a la compensación.
Seguidamente, por lo que se refiere a la adquisición, por parte de la tercera entidad, del capital social de la primera, se cumple el tercero de los requisitos exigidos para la aplicación de la restricción en la compensación de BINs, por lo que estas se van a reducir en el importe de la diferencia positiva entre el valor de las aportaciones llevadas a cabo por los socios correspondiente a la participación adquirida y su precio de adquisición.
2. Operación de canje de valores acogida al régimen fiscal especial de fusiones de la LIS. La entidad que genera las BINs pertenece en su totalidad a una holding francesa, que ostenta también el 100% del capital de una segunda entidad española, cabecera de un grupo de consolidación fiscal en este país. Se plantea la aportación de las acciones de la primera entidad a la matriz del grupo de consolidación español mediante un canje de valores.
Se parte de que la operación cumple con los requisitos exigidos para su acogimiento al régimen fiscal especial. Adicionalmente, dado que se incorpora a un grupo fiscal, este, en principio, va a poder compensar las BINs con el límite de la propia base imponible individual (LIS art.74.2).
Por otra parte, con el fin de determinar sobre la aplicación de las restricciones a la compensación de BINs, hay que señalar que:
– Se cumple con el primer requisito expuesto en la primera consulta.
– Se cumple asimismo con el segundo requisito expuesto.
– Se cumple también con el tercero de los requisitos señalados en la consulta anterior.
Por tanto, y dado que en este supuesto se cumplen los tres requisitos, la compensación de las BINs va a estar limitada por la reducción del importe de la diferencia positiva que exista entre el valor de las aportaciones realizadas por los socios correspondiente a la participación adquirida y su precio de adquisición (al igual que en la primera consulta, cuando el socio que adquiere la entidad generadora de BINs enajena esta a la tercera entidad.

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