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Obligación de publicar el Estado de Información no Financiera

La consulta plantea cuatro situaciones relacionadas con la Información no Financiera a emitir exigida por la L 11/2018, por la que se modifica el CCom, la LSC (aprobada por RDLeg 1/2010) y la LAC (aprobada por la L 22/2015), en materia de información no financiera y diversidad.
Las cuestiones planteadas son las siguientes:

1. Si la mención a las sociedades filiales en la nueva redacción del CCom art.49.5 debe entenderse referida a las sociedades dependientes domiciliadas en España, a las radicadas en la UE o a todas las sociedades controladas, con independencia del país en el que operen.
En la nueva redacción del citado artículo del CCom se añade en concreto el siguiente párrafo:
«En los dos primeros ejercicios sociales desde la constitución de un grupo de sociedades, la sociedad dominante estará obligada a elaborar el estado de información no financiera consolidado, incluyendo a todas sus filiales y para todos los países en los que opera (…)».
Tal y como podemos ver la redacción ha cambiado claramente en el sentido de incluir expresamente lo que pregunta la presente consulta, la necesaria inclusión de sociedades filiales para todos los países en los que opera la sociedad, dejando clara la contestación afirmativa a este apartado.
2. Sobre la correcta interpretación de los términos en que se ha regulado en la legislación española la dispensa de presentar el Estado de Información no Financiera individual.
La redacción dada por la L 11/2018a la LSC art.262.5, relativo al informe de gestión, es la siguiente:
«Una sociedad dependiente de un grupo estará dispensada de la obligación establecida en este apartado si dicha empresa y sus dependientes, si las tuviera, están incluidas a su vez en el informe de gestión consolidado de otra empresa, elaborado conforme al contenido establecido en este artículo. Si una sociedad se acoge a esta opción, deberá incluir en el informe de gestión una referencia a la identidad de la sociedad dominante y al Registro Mercantil u otra oficina pública donde deben quedar depositadas sus cuentas junto con el informe de gestión consolidado o, en los supuestos de no quedar obligada a depositar sus cuentas en ninguna oficina pública, o de haber optado por la elaboración del informe separado, sobre dónde se encuentra disponible o se puede acceder a la información consolidada de la sociedad dominante».
En este contexto, se plantean a su vez, tres escenarios posibles que pasamos a desarrollar:
a) Que la sociedad dominante esté domiciliada en España: en este primer escenario es claro que la sociedad dependiente solo podrá hacer uso de la dispensa en caso de que se cumplan dos requisitos:
– que la información no financiera esté incluida en el informe de gestión consolidado de otra empresa, o en un estado separado; y
– que en dicho informe de gestión o estado separado se incluya una referencia a la identidad de la sociedad dominante y al Registro Mercantil en el que debe quedar depositado el citado documento.
b) La sociedad dominante está domiciliada en otro E.m. de la UE: en este caso, también debería regir la dispensa de elaborar el informe porque la L 11/2018, no distingue ni limita su aplicación por razón del territorio. Por el contrario, el legislador ha tenido la previsión de referirse al depósito en el Registro Mercantil u otra oficina pública donde deben quedar depositadas sus cuentas junto con el informe de gestión consolidado o, en los supuestos de no quedar obligada a depositar sus cuentas en ninguna oficina pública, o de haber optado por la elaboración del informe separado, indicar dónde se encuentra disponible o puede accederse a la información consolidada de la sociedad dominante.
La Dir 2014/95/UE, por la que se modifica la Dir 2013/34/UE en lo que respecta a la divulgación de información no financiera e información sobre diversidad por parte de determinadas grandes empresas y determinados grupos, tiene como objetivo identificar riesgos para mejorar la sostenibilidad y aumentar la confianza de los inversores, los consumidores y la sociedad en general, y para ello incrementa la divulgación de información no financiera, como pueden ser, entre otros, los referidos a los factores sociales y medioambientales. Dicha Directiva introduce un nuevo artículo 19 bis en la Dir 2013/34/UE, que tiene como finalidad la que tratamos, es decir, dispensar a las sociedades de la elaboración del estado individual de información no financiera si esa información se incluye en un estado consolidado, con el siguiente contenido:
«3. Cuando una empresa sea una empresa filial, estará exenta de la obligación establecida en el apartado 1 si la empresa y sus filiales están incluidas en el informe de gestión consolidado o el informe separado de otra empresa, elaborado de conformidad con el artículo 29 (se refiere al informe de gestión consolidado) y con el presente artículo».
Del texto del citado artículo podemos ver que es necesario precisar el contenido que aporta esta normativa, ya que la dispensa se ha regulado de forma imperativa. Los Estados miembros no pueden limitar su aplicación, si se cumplen los requisitos regulados en la Directiva y que atañen, básicamente, al contenido de la información que debe incluirse en el documento y a su publicación.
En conclusión, para poder aplicar la dispensa en España, el estado de información no financiera consolidado de la sociedad dominante domiciliada en otro E.m. de la UE solo debería cumplir con los requisitos de información exigidos en ese dicho E.m., en los estrictos términos regulados en ese país, en transposición de la Directiva.
c) La sociedad dominante está domiciliada en un tercer país: en este caso concreto la pregunta a responder es si a los efectos de aplicar la citada dispensa rige, por analogía, la condición que se impone para evaluar la correcta aplicación de la dispensa por razón de subgrupo regulada en el CCom art.43.1.2ª, en el que se requiere que la sociedad dominante que elabore cuentas consolidadas esté sometida a la legislación de un E.m. de la UE.
El ICAC opina que la respuesta debe ser negativa porque la legislación no distingue ni limita su aplicación, el legislador ha tenido también la previsión de referirse al depósito en el Registro Mercantil u otra oficina pública donde deben quedar depositadas sus cuentas junto con el informe de gestión consolidado o, en los supuestos de no quedar obligada a depositar sus cuentas en ninguna oficina pública, o de haber optado por la elaboración del informe separado, sobre dónde se encuentra disponible o se puede acceder a la información consolidada de la sociedad dominante.
Además, la obligación de proporcionar información no financiera que impone la Directiva se ha regulado siguiendo unas reglas que difieren de las que rigen la formulación de cuentas anuales. Entre ambos requerimientos no existe identidad de razón, las sociedades están obligadas, en todo caso, a formular cuentas anuales individuales.
Por otra parte, cuando una sociedad controla a otra, la Dir 2013/34/UE y el CCom imponen la obligación de elaborar cuentas consolidadas. Ahora bien, la obligación de consolidar se acompaña de una serie de dispensas.
Debe considerarse también que incluso la Dir 2013/34/UE atribuye a los E.m. la facultad de regular la dispensa por razón de subgrupo para formular cuentas consolidadas, en aquellos casos en que la sociedad dominante está domiciliada fuera de la UE.
Por su parte, la información no financiera individual solo se requiere a las sociedades incluidas en un determinado ámbito de aplicación y a diferencia de lo que sucede con las cuentas anuales individuales, tanto la referida Directiva como la LSC art.262.5, dispensan a las sociedades dependientes de elaborar el estado individual de información no financiera, si esa información, y la de sus filiales, se incluye en un nivel superior .
Debemos tener en cuenta también que la Directiva prevé incluso que la información no financiera se proporcione siguiendo un marco normalizado que no tiene por qué limitarse a los generalmente aceptados en el ámbito de la UE, a diferencia de lo que ocurre en España. Y no se ha establecido en la Directiva ninguna regulación sobre la nacionalidad que deba tener la sociedad dominante que elabore el estado de información no financiera, limitándose a exigir que dicho informe contenga una determinada información y que se publique en un determinado plazo.
En conclusión y por las razones expuestas, en opinión del ICAC, nada impide que esa dispensa pudiera ser aplicada por una sociedad española controlada por una sociedad dominante radicada en un Estado que no sea miembro de la UE.
3. Sobre la obligación que tiene una sociedad española de presentar el estado de información no financiera consolidado, si es dependiente de una dominante y, al mismo tiempo, es dominante de un subgrupo.
Para el análisis de esta cuestión, debemos atender a lo establecido en el CCom art.49.6 donde se regula la dispensa de la elaboración del estado de información no financiera consolidado en los siguientes términos:
«Cuando una sociedad dependiente de un grupo sea, a su vez, dominante de un subgrupo, estará exenta de la obligación establecida en este apartado si dicha sociedad y sus dependientes están incluidas en el informe de gestión consolidado de otra sociedad en el que se cumple con dicha obligación. Si una entidad se acoge a esta opción, deberá incluir en el informe de gestión una referencia a la identidad de la sociedad dominante y al Registro Mercantil u otra oficina pública donde deben quedar depositadas sus cuentas con el informe de gestión consolidado o, en los supuestos de no quedar obligada a depositar cuentas en ninguna oficina pública, o de haber optado por la elaboración de un informe separado de acuerdo con el apartado siguiente, sobre dónde se encuentra disponible o se puede acceder a la información consolidada de la sociedad dominante».
Esta cuestión está relacionada con parte de lo indicado anteriormente en las cuestiones anteriores, si la sociedad dominante no estuviese domiciliada en España, a los efectos de aplicar la citada dispensa no rige la condición que se impone para evaluar la correcta aplicación de la dispensa por razón de subgrupo , en los que se requiere que la sociedad dominante que elabore cuentas consolidadas esté sometida a la legislación de un Estado miembro de la Unión Europea.
Como consecuencia de esto, en opinión del ICAC, la dispensa sería aplicable tanto si la sociedad dominante que elabora el estado de información no financiera consolidado es española, como si está domiciliada en un Estado miembro de la Unión Europea o en un tercer país, en los mismos términos y por las mismas razones que se han expuesto anteriormente en la contestación a la pregunta sobre el ámbito de aplicación de la dispensa.
Si el grupo español estuviese dispensado de formular cuentas consolidadas, la obligación de elaborar el estado de información no financiera consolidado decae, porque la exigencia de este requerimiento informativo, a nivel consolidado, se vincula a la previa formulación de cuentas anuales consolidadas. No obstante, la sociedad dominante española seguiría estando obligada a elaborar el estado de información no financiera individual.
4. Si la obligación de verificación por un verificador independiente del estado de información no financiera establecida en el CCom art.49.6 último párrafo para cuentas consolidadas resulta también exigible a los supuestos de sociedades que se encuentren obligadas a elaborar dicho estado a nivel individual de conformidad con lo establecido en el artículo 262.5 del citado texto refundido de la ley de sociedades de capital.
En relación con esta última cuestión tenemos que hacer referencia a lo que aconseja el CC art.3.1 y adaptarnos al contexto antecedentes y espíritu de la norma. En este sentido, la LSC art.262.5, donde se regula el tema al que se refiere la pregunta, establece lo siguiente:
«5. Las sociedades de capital deberán incluir en el informe de gestión un estado de información no financiera o elaborar un informe separado con el mismo contenido que el previsto para las cuentas consolidadas por el artículo 49, apartados 5, 6 y 7, del Código de Comercio, aunque referido exclusivamente a la sociedad en cuestión siempre que concurran en ella los siguientes requisitos: (…)».
Si atendemos al CC art.3.1 y a una interpretación sistemática de la LSC art.262.5, podemos llegar a la conclusión de que el legislador lo que ha pretendido conseguir es que la regulación de la información no financiera se aplique tanto a los grupos como a las sociedades de capital individuales.
Esto es así no solamente en el caso de la L 11/2018 sino que esa interpretación resulta también de la lectura del RDL 18/2017, del que trae causa la L 11/2018.
En conclusión, las sociedades individuales a las que se refiere la LSC art.262.5 están obligadas también a la verificación prevista en el CCom art.49.6.

En relación con las cuestiones planteadas en esta consulta y teniendo en cuenta las consideraciones expuestas, cabe concluir como resumen:
Cuestión 1ª. La mención a las sociedades filiales en la nueva redacción del CCom art.49.5 debe entenderse referida a todas las sociedades dependientes, con independencia del país en el que esté radicado el domicilio social de estas.
Cuestión 2ª. La dispensa de presentar el estado de información no financiera individual se refiere a todas las sociedades dependientes de un grupo que cumplan los requisitos previstos en la LSC art.262.5, ya que la Ley no distingue ni limita su aplicación por razón de territorio.
No obstante, sobre el contenido que debe incluir el estado de información no financiera, debe precisarse que rige lo previsto en el CCom art.49.6.
Por lo que, si no se proporcionase dicho contenido de forma voluntaria en el estado de información no financiera consolidado por una sociedad dominante domiciliada fuera de España, la sociedad española vendrá obligada a elaborar en España un estado de información no financiera que incluya dicha información complementaria.
Cuestión 3ª. Una sociedad española que sea dependiente de una dominante y, al mismo tiempo, sea dominante de un subgrupo, estará dispensada de elaborar el estado de información no financiera consolidado, con independencia del domicilio de la sociedad dominante que elabora el estado de información no financiera consolidado.
Cuestión 4ª. Las sociedades individuales a las que se refiere la LSC art.262.5 están obligadas a la verificación prevista en el CCom art.49.6.

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