Un abogado es nombrado albacea, comisario y contador-partidor testamentario, con una retribución del 7,5% del valor real de los bienes, rentas y derechos inventariados y además e independientemente y en pago de los honorarios profesionales que, como Letrado, le corresponden por formalizar la partición de la herencia completa, se ordena que perciba detentándolo el usufructo de todos los bienes de la causante durante el tiempo que durase en los cargos, y en todo caso, si concluyese su actuación antes de tres años desde el fallecimiento, le legaba ese usufructo de todos los bienes durante el período de tres años, siéndole prorrogado el plazo legal hasta tres años más, después del fallecimiento de la última superviviente, ya se tratase de la testadora, ya de su hija. Fallecidas ambas en un intervalo temporal de cinco años, se procede a la adjudicación parcial de las herencias y a la liquidación de la remuneración del albacea, contador-partidor.
La remuneración estipulada, se ve moderada por el acuerdo trasaccional, consecuencia de la demanda interpuesta por los herederos al entender que el abogado había incumplido sus obligaciones, por el cual se le otorga una finca en pago de sus servicios y renuncia a cualquier otra remuneración que le corresponda.
Como consecuencia de una inspección tributaria se detecta que no se había realizado la autoliquidación por IVA, ni se había incluido en los libros registros el importe de la contraprestación, por lo que se procede a su regularización.
Contra la resolución del TEARA confirmando la liquidación y la sanción de la Inspección, se interpone recurso contencioso administrativo ante el TSJ Granada, alegando que:
– el devengo no se produce en el ejercicio en que recibe la remuneración, sino en cada uno de los ejercicios en que se prestó el servicio;
– el valor de los servicios no puede ser el valor de la finca recibida, y;
– ha prescrito el derecho de la Administración a practicar la liquidación recurrida.
En sus fundamentos de derecho el Tribunal:
1. Recuerda que el albacea tiene una función representativa de la herencia, vigilando por el cumplimiento del testamento y se encarga de tomar las precauciones necesarias para la conservación y custodia de los bienes dejados en herencia.
El contador-partidor, puede ser persona diferente del albacea, y recibe del testador un encargo distinto, cual es, el de distribuir la herencia entre los herederos y demás beneficiarios de ella, previa valoración del caudal relicto, en virtud de un mandato especial que el causante le da confiando en sus cualidades personales (CC art.1057).
2. Establece que las funciones a realizar de estas dos figuras tienen trascendencia en el ámbito tributario, al entenderse como títulos sucesorios sujetos al ISD las cantidades asignadas por los testadores a los albaceas. Lo que lleva a la conclusión que las funciones del contador-partidor se encuentran sujetas al IVA, cuando que quien la desarrolle ejerce como abogado (RISD art.11.d).
3. En cuanto al devengo de los impuestos, en caso del albacea se produce al fallecimiento del causante (LISD art.47.1). En el caso del contador-partidor con la finalización del servicio (LIVA art.75.2), siempre que sea posible distinguir ambos servicios.
En este caso, no obstante, encontramos que existe una confusión entre las dos funciones, al ser la misma persona el albacea y el contador-partidor, lo que conlleva que las actuaciones como albacea tenga un carácter accesorio de la prestación principal: que los bienes en adecuado estado de conservación, puedan ser inventariados convenientemente, valorados y repartidos equitativamente entre los herederos (función de contaduría y partición de la herencia); acabando su función en el momento en que entrega el cuaderno particional y se distribuyen entre los herederos los bienes relictos, hecho que produce el devengo del IVA.
En función de lo anterior el Tribunal concluye que se ha producido el devengo del IVA, sin que el contribuyente haya demostrado que existe una retribución por albacea, ni exista constancia que se haya producido la liquidación por el ISD como consecuencia de esa función. Por ello se desestiman la pretensiones del recurrente confirmando la resolución del TEARA.
NOTA
En esta sentencia también se analiza si existe o no culpabilidad en el comportamiento del contribuyente, apreciando la existencia de la misma.
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