La consulta establece el tratamiento contable de las aportaciones realizadas por los cooperativistas al capital social de una sociedad cooperativa, si deben registrarse como patrimonio neto o pasivo, teniendo en cuenta que en estatutos se dispone que cuando el importe de la devolución de las aportaciones, supere el 5% del capital social que hubiere el primer día del ejercicio económico, los nuevos reembolsos estarán condicionados al acuerdo favorable del Consejo Rector de la sociedad cooperativa.
A efectos contables, el capital social de las sociedades cooperativas puede tener la calificación de fondos propios, pasivo o instrumento financiero compuesto. En concreto (OM ECO/3360/2010):
• Instrumento financiero compuesto o pasivo financiero cuando el reembolso de las aportaciones en caso de baja del cooperativista es exigible o la remuneración o el retorno fueran obligatorios (en ambas situaciones el importe recibido del cooperativista tendrá consideración de pasivo por prácticamente su totalidad).
• Fondos propios: si no se dan las circunstancias para clasificarlo como instrumento compuesto o pasivo.
En concreto tendrán la consideración de fondos propios las aportaciones al capital social cuyo reembolso, en caso de baja, pueda ser rehusado incondicionalmente por el Consejo Rector o la Asamblea General y siempre que no obliguen a la cooperativa a pagar una remuneración al socio y el retorno sea discrecional.
En función de las definiciones de patrimonio neto y pasivo, un instrumento financiero se contabilizará en el patrimonio neto cuando la empresa no tenga una obligación de entrega de flujos de efectivo. Por ello el capital social de las sociedades cooperativas tendrá la calificación de fondos propios cuando se cumplan las tres condiciones siguientes:
1) Que el reembolso de las aportaciones, en caso de baja del cooperativista, pueda ser rehusado incondicionalmente por el Consejo Rector.
2) Que no conlleve una remuneración obligatoria.
3) Que el retorno también sea discrecional.
Sin embargo, si en los estatutos se condiciona el reembolso de las aportaciones al acuerdo favorable del Consejo Rector, pero únicamente cuando se haya superado un determinado porcentaje del capital social existente el primer día de cada ejercicio económico, habrá que tener en cuenta que cada año puede llegar a reembolsarse ese porcentaje máximo establecido .
Lo anterior supondría que cuando se haga referencia al capital social existente al inicio del ejercicio pondría de manifiesto que todas las aportaciones son exigibles de forma diferida en el tiempo y que la totalidad del capital social debe contabilizarse como un pasivo.
En conclusión cuando el porcentaje se vincule a una cifra fija del capital social o al capital social máximo de la cooperativa en cualquier momento, el importe que supere dicho porcentaje se mostrará en los fondos propios siempre y cuando, a su vez, la remuneración y el retorno sean discrecionales.
Aplicación práctica:
La cooperativa Murciana “Fruteros Reunidos” se constituyó con un capital social de 1.000.000 euros en 2010 y ha establecido en Estatutos que en caso de que se solicite reembolsos por parte de los socios durante un ejercicio por un importe superior al 5% del capital social existente en su constitución, dichos reembolsos estarán condicionados a la aprobación del Consejo Rector de la Cooperativa.
Se establece si en el balance del ejercicio 2013 el capital social de la cooperativa debe aparecer como fondos propios dentro del patrimonio neto o dentro del pasivo:
a) sabiendo que no hay remuneración y el retorno es discrecional; y
b) en el caso que se prevea en estatutos que dichos reembolsos estuvieran sujetos a la aprobación del Consejo Rector si superase un 5% del capital social inicial al principio de cada año.
Solución:
a) Dado que se cumplen las tres condiciones:
– que el reembolso puede ser rehusado incondicionalmente por el Consejo Rector;
– que no conlleva una remuneración obligatoria;
– que el retorno también es discrecional.
En principio debería registrarse como fondos propios, aunque como la aprobación está sujeta a la aprobación del Consejo Rector cuando supere los 50.000 euros (el 5% del capital social inicial), en balance aparecerá 50.000 euros como pasivo y el resto, es decir, 950.000 euros como fondos propios.
b) Dado que la solicitud hace referencia capital social existente al inicio del ejercicio pondría de manifiesto que todas las aportaciones son exigibles de forma diferida en el tiempo y que la totalidad del capital social debe contabilizarse como un pasivo, es decir, el 1.000.000 euros.
NOTA
Consulta comentada por M. Mercedes Ruiz de Palacios Villaverde y Enrique Rua Alonso de Corrales (Departamento de Economía Financiera y Contabilidad. Universidad San Pablo-CEU).
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