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Venta de activos utilizados como garantía hipotecaria

La consulta desarrolla el tratamiento contable que se debe dar a la venta de elementos de activo sobre los cuales la empresa ha constituido una garantía hipotecaria, con el objetivo final de cancelar una deuda garantizada.
Contabilización:
La Resol ICAC 1-3-13 por la que se dictan Normas de Registro y Valoración del Inmovilizado Material y de las Inversiones Inmobiliarias en su apartado cuarto “Baja en Cuentas”, el punto 2.5. “Baja en ejecución de una garantía, y por la dación en pago o para pago de una deuda” , nos indica que los bienes del inmovilizado cedidos en ejecución de una garantía o la dación en pago o para pago de una deuda se darán de baja por su valor en libros, circunstancia que originará la cancelación total o parcial, según proceda, del correspondiente pasivo financiero y, en su caso, el reconocimiento de un resultado.
A tal efecto, la diferencia entre el valor razonable del inmovilizado en la fecha de la operación y su valor en libros se calificará como un resultado de la explotación, y la diferencia entre el valor del pasivo que se cancela y el valor razonable del bien entregado como resultado financiero.
En base a esta normativa, la consulta entra en un mayor detalle en función de la clasificación contable de un inmovilizado que se hubiera utilizado como garantía hipotecaria y, en concreto, cuando se trate de un inmueble, de forma que:
a) Si forma parte del inmovilizado material o de las inversiones inmobiliarias, a la hora de su baja para cancelar la deuda garantizada, los ingresos obtenidos no se mostrarían en la cifra de negocios, sino como un resultado procedente de la baja del inmovilizado.
b) Si forma parte de las existencias, la empresa deberá contabilizar en el importe neto de la cifra de negocios el valor razonable del activo que se da de baja.
En conclusión, si la calificación es de existencias, debido a que se trate de una empresa inmobiliaria, se entiende que forma parte de su tráfico habitual y, por tanto, debe registrarlo como ingreso por su actividad por su cifra de negocios, y dicho ingreso debe registrarse por el valor razonable del activo. En este caso debemos añadir que al cierre del ejercicio habría que realizar la regularización de existencias, por lo que en ese momento se registrará el resultado por diferencia entre el valor contable del activo y su valor razonable.
Por otra parte, si hubiera diferencia entre el valor razonable del activo por el que se reconoce el ingreso y el valor de la deuda, dicha diferencia se registraría como resultado financiero.
Aplicación práctica 1:
La empresa industrial UFISA tiene una deuda a tres años con una entidad financiera por un importe de 350.000 euros. La entidad financiera exigió en la fecha en que se constituyó la misma (1 de enero de 2009) que dicha deuda fuera garantizada con uno de los edificios propiedad de la empresa (utilizado como almacén para las existencias).
El edificio tiene un precio de adquisición de 350.000 euros (siendo 50.000 euros el valor del terreno). Dicho inmueble se amortiza en un 5% anual por cuotas constantes y fue adquirido el 1 de enero del año 2009.
El 1 de marzo del año 2012 vence el préstamo y la empresa no tiene liquidez para abonarlo, por tanto entrega el edificio que garantizaba la deuda. El valor razonable del inmueble en este momento se estima en 400.000 euros.
Se pide contabilizar las anotaciones correspondientes a la operación descrita en el año 2012.
Nota: en referencia al pasivo, no le incluimos coste para simplificar el ejemplo, dado además que no es relevante en lo que se quiere registrar.
Solución 1:
– Antes de proceder a la baja del inmovilizado debemos registrar la amortización por los meses transcurridos desde el inicio del período contable:

1 de marzo de 2012
Núm Cuenta Debe Haber
681 Amortización del inmovilizado material 2.500
281 Amortización acumulada del inmovilizado material 2.500

Amortización de los meses de enero y febrero: (300.000 euros x 0,05) = 15.000 euros /12 meses= 1.250 al mes, por dos meses 2.500 euros.
– Dejamos el inmovilizado por su valor neto o contable dando de baja la cuenta correctora:

1 de marzo de 2012
Núm Cuenta Debe Haber
281 Amortización acumulada del inmovilizado material 47.500
211 Construcciones 47.500

Amortización acumulada de 38 meses desde su adquisición: 1.250 euros x 38 = 47.500 euros.
– Por la cancelación de la deuda y entrega del inmueble:

1 de marzo de 2012
Núm Cuenta Debe Haber
520 Deudas a corto plazo con entidades de crédito 350.000
66X Pérdida financiera 50.000
211 Construcciones (valor en libros) 302.500
771 Beneficios procedentes del inmovilizado material 97.500

Respecto a los resultados que se originan:
– La diferencia entre el valor razonable del inmovilizado y el valor en libros: se registra como resultado de explotación:
Valor razonable: 400.000 euros
Valor contable: 350.000 – 47.500: 302.500 euros
Resultado positivo: 97.500 euros.
– La diferencia entre el valor contable del pasivo y el valor razonable del inmovilizado se registrará como resultado financiero:
Valor del pasivo: 350.000 euros
Valor razonable: 400.000 euros
Resultado negativo: 50.000 euros
Aplicación práctica 2:
La empresa UFISA, dedicada a la compraventa de terrenos urbanos, tiene una deuda a tres años con una entidad financiera de 350.000 euros. La entidad financiera exigió en su momento que dicha deuda fuera garantizada con uno de los terrenos que la empresa tiene para vender dentro de la actividad comercial (por tanto su clasificación contable será de existencias).
El terreno está contabilizado por su precio de adquisición que fue de 350.000 euros. El 1 de marzo del año 2012 vence el préstamo y la empresa no tiene liquidez para abonarlo, por tanto la entidad se queda con el terreno que garantizaba la devolución.
El valor razonable del terreno en este momento se estima en 400.000 euros. No se había registrado ningún deterioro anteriormente.
Se pide contabilizar las anotaciones correspondientes a la operación descrita en el año 2012.
Nota: en referencia al pasivo, no le incluimos coste para simplificar el ejemplo, dado además que no es relevante en lo que se quiere registrar.
Solución 2:
– Cancelación de la deuda con la entrega del terreno:

1 de marzo de 2012
Núm Cuenta Debe Haber
520 Deudas a corto plazo con entidades de crédito 350.000
66X Pérdida financiera 50.000
700 Venta de mercaderías 400.000

– La diferencia entre el valor contable del pasivo y el valor razonable del inmovilizado se registrará como resultado financiero:
Valor del pasivo: 350.000 euros
Valor razonable: 400.000 euros
Resultado negativo: 50.000 euros
Indicar que también existe una diferencia positiva en la venta del terreno dado que su coste fue de 350.000 euros y su valor razonable de 400.000 euros, dicho resultado positivo finalmente sí tendrá reflejo en la contabilidad cuando al cierre hagamos la variación de existencias.

NOTA
Consulta comentada por M. Mercedes Ruiz de Palacios Villaverde y Enrique Rua Alonso de Corrales (Departamento de Economía Financiera y Contabilidad. Universidad San Pablo-CEU).

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