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Renuncia a la exención del IVA en operaciones inmobiiarias

Se interpone recurso de alzada ante el TEAC contra una resolución desestimatoria del TEAR en relación con la compra-venta de un terreno por la que se practicó por la Administración tributaria de la correspondiente Comunidad Autónoma liquidación por el concepto de transmisiones patrimoniales onerosas del ITP y AJD y no por IVA al considerar que no se acredita que se trate de un terreno urbanizado o en curso de urbanización, resultando ser una operación exenta, sin que la renuncia contenida en la escritura cumpla los requisitos exigidos por la Ley y el Reglamento.
Las alegaciones de la recurrente son, en síntesis:
– Que queda acreditado en el expediente que los terrenos se encontraban en curso de urbanización, acompañando adicionalmente distintos documentos que acreditan tal afirmación.
– Que se cumplen los requisitos legales para la aplicación de la renuncia al IVA.
El TEAC llega a la conclusión de que se trata de una operación de transmisión de terreno rústico (operación exenta del IVA conforme a la LIVA art.20.uno.20º), al no probarse que las fincas se encontraban en curso de urbanización en el momento de la adquisición, sin que se acredite que se hubieran iniciado las operaciones materiales de transformación físicas de los terrenos.
El segundo controvertido -que es el que aquí se resalta- es si se cumplían los requisitos para la renuncia a la exención del IVA conforme a la LIVA, en cuyo caso, la operación quedaría sujeta a IVA (LIVA art.20.dos; RIVA art.8.1).
La renuncia a la exención regulada en la LIVA art.20.uno.22 queda sujeta al cumplimiento de los siguientes requisitos:
1º) Que el adquirente sea un sujeto pasivo del IVA que actúe en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional.
2º) Que el adquirente tenga derecho a la deducción total del Impuesto soportado por las correspondientes adquisiciones.
3º) Que el adquirente declare por escrito las dos circunstancias anteriores al transmitente.
4º) Que el transmitente comunique fehacientemente al adquirente la renuncia con carácter previo o simultáneo a la entrega del bien.
La cuestión a resolver queda reducida exclusivamente a determinar si se han cumplido los requisitos formales para poder acogerse a la renuncia.
A estos efectos, el Reglamento del Impuesto obliga a dos circunstancias (RIVA art.8):
– La renuncia debe comunicarse fehacientemente al adquirente con carácter previo o simultáneo a la entrega de los bienes.
– Se justificará mediante una declaración escrita suscrita por el adquirente, en la que éste haga constar su condición de sujeto pasivo con derecho a la deducción total del Impuesto soportado en la adquisición.
Respecto del cumplimiento de los requisitos formales, el TEAC se remite a la jurisprudencia del TS, en particular la sentencia TS 12-7-12, Rec 1409/2010, y la sentencia TS 21-5-12, Rec 171/2009, que reproduce lo dispuesto en la sentencia TS 22-12-11, Rec 27/2010, aclarando un criterio excesivamente formalista de la jurisprudencia anterior, señalando en relación con las exigencias formales contenidas en la normativa del IVA que han de ser apreciadas desde la finalidad de la norma, debiendo recordarse que la posibilidad de renuncia a las exenciones de determinadas operaciones inmobiliarias se establece para evitar las consecuencias de la ruptura de la cadena de las deducciones producida por las exenciones, ya que éstas no permiten la deducción de las cuotas soportadas en la adquisición de los bienes, quedando dichas cuotas definitivamente a cargo del transmitente, como si fuera consumidor final, y debiendo el adquirente además soportar la carga del ITP.
El TS estima el recurso de casación para la unificación de doctrina formulado por una entidad, en un supuesto similar al planteado en el presente caso. En dicho supuesto se produce la compraventa de un inmueble entre dos sujetos pasivos del impuesto. En la escritura pública de compraventa se refleja la voluntad de las partes de someter la operación a IVA de forma implícita, al especificarse que la sociedad vendedora repercute a la compradora el importe del IVA. El TS considera suficientemente demostrada la voluntad de las partes de verse sujetos al IVA, mediante la renuncia tácita, sin exigir más requisitos de carácter formal, como la comunicación que debe emitir el comprador al vendedor en relación con su carácter de empresario o profesional y su derecho a la deducción íntegra del impuesto.
Permite, en consecuencia, que si ambas partes contratantes son sujetos pasivos del IVA, actuando en el marco de una operación empresarial, puedan sujetar la operación a dicho tributo, sin que resulte esencial que aparezca literalmente en la escritura una renuncia expresa y sin más requisitos formales que la constancia de que se haya repercutido el impuesto en la propia escritura, pues de esta forma es incuestionable que tanto el adquirente como el transmitente manifiestan su intención y conocimiento indubitado de que la operación queda sujeta a IVA, evitando así que excesivas exigencias formales puedan romper, en contra de la voluntad de las partes contratantes, la cadena de las deducciones producida por las exenciones en determinadas operaciones inmobiliarias.
A la vista de la jurisprudencia citada y en acatamiento de la misma, el TEAC cambia el criterio mantenido hasta ahora, ajustándose al establecido por el TS.
Aplicando la doctrina expuesta al caso que nos ocupa, en relación con la renuncia a la exención efectuada por el transmitente, señala el TEAC que consta en la escritura pública de compraventa la expresión “El precio total y conjunto de esta compraventa se fija en… (xxx euros), más el Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) (xx%)…”.
Por lo tanto, concluye el TEAC, la renuncia a la exención del IVA prevista en la LIVA art.20.dos cumple las exigencias formales conforme a la doctrina del Tribunal Supremo, por lo que la operación quedará gravada por el IVA, estimando así la reclamación y anulando la liquidación dictada por la Oficina Liquidadora por el ITP y AJD.

NOTA
La resoluciones analizadas reiteran el criterio del TEAC 19-10-10, resol 00/3474/2010, lo que supone un cambio de criterio. Queda así superado el criterio hasta ahora mantenido por el TEAC en el que se exigía el cumplimiento de diversos requisitos formales y que fue reflejado en diversas resoluciones: TEAC 24-5-12; 21-6-12; 21-6-12; 21-9-10; 26-5-09; 10-3-09.

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