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Registro del canon de entrada a una franquicia

Se plantea cuál debe ser el registro contable que debe otorgarse al importe pagado por parte de una empresa por el canon de entrada a una franquicia, teniendo en cuenta que la duración del derecho adquirido es de cinco años, si bien puede ser prorrogado por acuerdo entre ambas partes (franquiciado y franquiciador).
Contabilización:
En relación al registro contable de los contratos de franquicia debemos tener en cuenta la siguiente normativa:

ICAC Resol 28-5-13, por la que se dictan normas de registro, valoración e información a incluir en la memoria del inmovilizado intangible;
PGC.

Inicialmente debemos tener en cuenta que el inmovilizado intangible se define como los activos no monetarios sin apariencia física susceptibles de valoración económica, al definir los elementos que componen el subgrupo 20. Inmovilizado intangible (PGC Parte 4ª). Estos elementos deben ser reconocidos en balance, siempre y cuando cumplan los criterios establecidos en el marco conceptual de la contabilidad (PGC Parte 1ª) y en las normas de registro y valoración (PGC Parte 2ª).
Dado lo anterior habrá que tener en cuenta si es un elemento de activo viendo si cumple las condiciones establecidas para ello en el marco conceptual de la contabilidad, a través del cual también se establece cuándo debe reconocerse o registrarse dicho activo. A estos efectos se establece que los activos son aquellos bienes, derechos y otros recursos controlados económicamente por la empresa, resultante de sucesos pasados, de los que se espera que la empresa obtenga beneficios o rendimientos económicos en el futuro (PGC MC aptdo.4).
Sin embargo el hecho de que cumpla la definición de activo no es motivo para su reconocimiento contable. El registro o reconocimiento contable es un proceso por el cual los elementos de las cuentas anuales se incorporan al balance o cuenta de resultados. En este sentido al tratar los criterios de registro o reconocimiento contable de los elementos de las cuentas anuales se determina que los activos deben reconocerse en balance cuando sea probable la obtención a través de los mismos de beneficios o rendimientos económicos para la empresa en el futuro y puedan valorarse con fiabilidad (PGC MC aptdo.5).
Asimismo, la norma de registro y valoración del inmovilizado intangible, al tratar el reconocimiento establece que para el reconocimiento inicial de un inmovilizado de naturaleza intangible, es preciso que, además de cumplir la definición de activo y los criterios de registro y reconocimiento contable contenidos en el marco conceptual de la contabilidad, cumpla el criterio de identificabilidad (PGC MC NRV 5ª.1). En concreto dicho criterio implica que el activo cumpla alguno de los dos requisitos siguientes:

– que sea separable del resto de la entidad, y por tanto sea susceptible de ser vendido, cedido, entregado para su explotación, arrendado o intercambiado;
– que surja de derechos legales o contractuales.

Por otra parte, la resolución del ICAC sobre el inmovilizado intangible regula los contratos de franquicia en relación a su registro contable, de lo que podemos destacar (ICAC Resol 28-5-13 norma sexta.7):

a) Concepto. La actividad comercial en régimen de franquicia es aquella que se realiza en virtud del contrato por el cual una empresa, el franquiciador, cede a otra, el franquiciado, a cambio de una contraprestación financiera1, el derecho a la explotación de una franquicia, sobre un negocio o actividad mercantil que el franquiciador viene desarrollando, para que el franquiciado comercialice determinados tipos de productos o servicios2.
b) Registro de la cuantía a pagar. El importe satisfecho en contraprestación del canon de asociación a una franquicia se contabiliza como inmovilizado intangible3.
c) Amortización del inmovilizado intangible. Se realiza de forma sistemática durante el período en que contribuya a la obtención de ingresos, no pudiendo exceder el plazo de duración del contrato de franquicia4.
d) Deterioro del inmovilizado intangible. Si en algún momento existiesen dudas sobre su recuperación debe registrarse la oportuna corrección valorativa por deterioro5.

Tras el análisis de la normativa aplicable cabe concluir que la calificación contable del importe satisfecho por la empresa franquiciada viene condicionada por su proyección económica futura, por su contribución a la obtención de ingresos futuros y su recuperación.
Cuando sea así debe calificarse como un activo, inmovilizado intangible, que una vez reconocido será objeto de amortización y, en su caso, corrección valorativa por deterioro.
En cuanto al período de amortización, y salvo evidencia en contrario, según las condiciones establecidas en el contrato entre franquiciador y franquiciado, se establece que debería ser de cinco años.
Aplicación práctica:
La sociedad ALFA S.A. ha llegado a un acuerdo con la empresa BETA S.A. para utilizar en régimen de franquicia la actividad realizada por esta última. El contrato se firma el 1-1-2X01, pagando ALFA por el citado derecho el importe de 500.000 euros. El contrato tiene una duración de 5 años, si bien cuando finalice existe la posibilidad de prorrogarlo cuando lo acuerden ambas partes.
Al cierre del segundo año, dado que la actividad franquiciada no está generando los ingresos previstos, ALFA estima que el importe recuperable de la franquicia es de 210.000 euros. Al finalizar el tercer año, ambas partes deciden cancelar el contrato.
Se plantea cómo registrar en el libro diario la operación para los años 2X01, 2X02 y 2X03.
Solución:
– Por el pago realizado y registro del inmovilizado intangible el 1-1-2X01:

Núm Cuenta Debe Haber
20X Franquicia 500.000,00
572 Bancos, c.c. 500.000,00

– Al cierre del ejercicio por la amortización del inmovilizado intangible (31-12-2X01):

Núm Cuenta Debe Haber
680 Amortización del inmovilizado intangible*
(500.000/5)
100.000,00
280 Amortización acumulada del inmovilizado intangible 100.000,00

(*) Tal y como establece la consulta, el período de amortización debe ser de 5 años pese a la posibilidad existente de prorrogarse por ambas partes.- Al cierre del ejercicio 2X02 por la amortización del inmovilizado intangible (31-12-2X02):

Núm Cuenta Debe Haber
680 Amortización del inmovilizado intangible
(500.000/5 años)
100.000,00
280 Amortización acumulada del inmovilizado intangible 100.000,00

– Por el test de deterioro efectuado al cierre del ejercicio (31-12-2X02):

Núm Cuenta Debe Haber
690 Pérdidas por deterioro del inmovilizado intangible
Valor contable: 300.000
Importe recuperable: 210.000
90.000,00
290 Deterioro de valor del inmovilizado intangible 90.000,00

– Al cierre del ejercicio 2X03 por la amortización del inmovilizado intangible (31-12-2X03):

Núm Cuenta Debe Haber
680 Amortización del inmovilizado intangible
(210.000/3 años)
70.000,00
280 Amortización acumulada del inmovilizado intangible 70.000,00

– Por la baja del inmovilizado intangible (31-12-2X03):

Núm Cuenta Debe Haber
280 Amortización acumulada del inmovilizado intangible 270.000,00
290 Deterioro de valor del inmovilizado intangible 90.000,00
670 Pérdidas procedentes del inmovilizado intangible 140.000,00
20X Franquicia 500.000,00

NOTA
*Consulta comentada por M. Mercedes Ruiz de Palacios Villaverde y Enrique Rua Alonso de Corrales (Departamento de Economía Financiera y Contabilidad. Universidad San Pablo-CEU).
(1) Directa, indirecta o ambas.
(2) Dicha cesión comprende, por lo menos:
– el uso de una denominación o rótulo común u otros derechos de propiedad intelectual o industrial y una presentación uniforme de los locales o medios de transporte objeto del contrato;
– la comunicación por el franquiciador al franquiciado de unos conocimientos técnicos o un saber hacer, que debe ser propio, sustancial y singular;
– la prestación continúa por el franquiciador al franquiciado de una asistencia comercial, técnica o ambas durante la vigencia del acuerdo; todo ello sin perjuicio de las facultades de supervisión que puedan establecerse contractualmente.
(3) Si los términos del acuerdo obligan a la empresa a realizar pagos anuales al franquiciador a lo largo de la vida del contrato, el valor actual de los citados compromisos no se incluye en el precio de adquisición del activo salvo que a la vista de los términos del acuerdo exista un arrendamiento financiero implícito de un inmovilizado material, en cuyo caso la operación debe contabilizarse de acuerdo con la norma de registro y valoración del PGC sobre arrendamientos y operaciones de naturaleza similar (PGC NRV 8ª).
(4) Teniendo en cuenta, en su caso, las posibles prórrogas que se puedan acordar.
(5) Circunstancia que debe quedar claramente especificada en la memoria de las cuentas anuales.

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