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Reducción por arrendamiento de inmuebles destinados a vivienda

La presente Resolución se centra en determinar si la reducción por arrendamiento de inmuebles destinados a vivienda (LIRPF art.23.2) se aplica solo en el caso de arrendamiento de inmuebles destinados a morada permanente o si, por el contrario, también se aplica a los arrendamientos de temporada. En último término, se trata de determinar si por arrendamiento de inmueble destinado a vivienda nos referimos a una edificación destinada a satisfacer la necesidad permanente de residencia de quien la va a ocupar o si también cabe incluir las edificaciones destinadas a satisfacer una necesidad temporal de residencia.
Para ello, y partiendo de que la normativa del IRPF no define lo que debe entenderse por arrendamiento de inmuebles destinados a vivienda, ni que tal concepto aparece definido en el ámbito tributario, el TEAC acude supletoriamente a la Ley de Arrendamientos Urbanos (LAU) para definir el arrendamiento de vivienda.
Según la Ley mencionada, se considera arrendamiento de vivienda aquel que recae sobre una edificación habitable cuyo destino primordial es satisfacer la necesidad permanente de vivienda del arrendatario (LAU art.2.1), mientras que se conceptúa como arrendamiento para uso distinto de vivienda el que recae sobre una edificación cuyo destino primordial sea uno distinto al anteriormente señalado, incluyendo expresamente como arrendamientos para uso distinto de vivienda los arrendamientos de fincas urbanas celebrados por temporada y los celebrados para ejercer en el inmueble una actividad de naturaleza industrial, comercial, artesanal, profesional, recreativa, asistencial, cultural o docente (LAU art.3). Adicionalmente, en el preámbulo de la LAU se resalta el abandono por esta Ley de la distinción tradicional entre arrendamientos de vivienda y arrendamientos de locales de negocio y asimilados, pasando a diferenciar entre arrendamientos de vivienda (aquellos dedicados a satisfacer la necesidad de vivienda permanente del arrendatario) y arrendamientos para usos distintos al de vivienda (que engloba los arrendamientos de segunda residencia, los de temporada, los tradicionales de local de negocio y los asimilados).
Los anteriores criterios recogidos en la LAU constituyen el punto de partida para señalar la temporalidad como el criterio diferenciador de ambos tipos de arrendamiento. Aunque ambos arrendamientos se destinen a satisfacer una necesidad de vivienda, la diferencia sustancial entre ambos es la causa que los motiva: en el arrendamiento de vivienda, la de satisfacer una necesidad permanente; y en el arrendamiento para uso distinto de vivienda, la de satisfacer una necesidad temporal. El criterio relevante para distinguir unos arrendamientos de otros no es, por tanto, el tiempo por el que se pacte el contrato sino la finalidad a la que se destina la vivienda, para uso permanente o temporal.
El TEAC apoya asimismo la anterior argumentación con una interpretación finalista de la norma, llegando a la misma conclusión. Así, la reducción por arrendamiento de vivienda fue introducida en la LIRPF por la L 46/2002 que, en su exposición de motivos, justificaba la introducción de esta medida como un incentivo adicional para incrementar la oferta de las viviendas arrendadas y minorar el precio de los alquileres, siendo esta finalidad determinante para concluir que cuando el legislador introdujo esta medida, estaba pensando en un arrendamiento de vivienda que cumpliera la función de residencia permanente del destinatario, y no la de residencia temporal o vacacional. Con esta medida se pretendía impulsar el mercado del alquiler en nuestro país, reduciendo el número de viviendas vacías o desocupadas para así favorecer el acceso a la vivienda a un sector de la población sin recursos suficientes para acceder a una vivienda en propiedad y que, además, contaba también con importantes dificultades para el acceso a una vivienda en alquiler por los altos precios del mercado. Por lo anterior, la reducción perdería su sentido si se admitiera su aplicación a los arrendamientos vacacionales o de temporada.
Con los argumentos anteriores el TEAC desetima la postura del TEAR, que consideraba que si el legislador hubiera querido restringir la aplicación de la reducción a que la vivienda arrendada fuera la habitual o permanente, lo habría dispuesto expresamente, refiriéndose al arrendamiento de inmuebles destinados a vivienda habitual, en vez de utilizar la expresión de arrendamiento de inmuebles destinados a vivienda. El TEAC no considera este enfoque correcto, y alega que el término a delimitar no es el de vivienda, sino el de arrendamiento de vivienda, y puesto que este no se recoge en la normativa tributaria, se ha de acudir a las normas supletorias (LAU) para definir el mismo. Justifica además su razonamiento en que si el legislador hubiera utilizado la expresión vivienda habitual en el sentido dado a este concepto por la normativa del impuesto, la reducción para el arrendador estaría condicionada a que el arrendatario residiera al menos tres años en la vivienda, lo cual supondría siempre una aplicación provisional de la misma, por lo que concluye que el concepto de vivienda al que se refiere la reducción objeto de controversia no se identifica con el de vivienda habitual definido a efectos de la deducción por inversión en vivienda habitual.

NOTA
En el mismo sentido que la presente resolución, TSJ Baleares 20-10-10, EDJ 259302 y TSJ Andalucía 15-2-16, EDJ 350085.

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