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Rappel cobrado por anticipado

Se plantea el tratamiento contable que debe darse a la cantidad recibida por una empresa de su proveedor, a condición de que se comprometa a comprar un volumen preestablecido de productos durante un determinado periodo de tiempo.
Esta cuestión fue tratada anteriormente por el ICAC consulta núm 2, BOICAC núm 53, donde estableció que esta operación debía contabilizarse como un rappel cobrado por anticipado, y registrarse dentro del subgrupo (13) “Ingresos a distribuir en varios ejercicios” del ya derogado PGC/90, y que posteriormente se imputase a la Cuenta de Pérdidas y Ganancias como ingreso en la medida en que se fuera devengando al cumplir los requisitos estipulados en el contrato (en aplicación del principio de correlación de ingresos y gastos recogido en el PGC/90).
Dados los nuevos criterios establecidos por el actual PGC se plantea la vigencia de dicho criterio en referencia a cómo debe reconocerse la contraprestación recibida.Contabilización
El ICAC consulta núm 2, BOICAC núm 53 planteaba que, en aplicación del principio del devengo, la empresa procederá a contabilizar el anticipo como un ingreso diferido en una cuenta del subgrupo (13) “Ingresos a distribuir en varios ejercicios”, ya que el rappel se entenderá devengado a medida que se vayan cumpliendo las condiciones estipuladas en el contrato, teniéndose posteriormente que llevar el ingreso a la Cuenta de pérdidas y ganancias a medida que se vaya cumpliendo lo acordado. Si hubiera incumplimiento deberá darse de baja el ingreso diferido correspondiente con abono a una cuenta de pasivo que reconozca la deuda con el proveedor hasta que se produzca la devolución del anticipo (total o parcialmente).
El actual PGC, que ya no contempla la existencia de ingresos a distribuir en varios ejercicios, define el pasivo como las obligaciones actuales surgidas como consecuencia de sucesos pasados, para cuya extinción la empresa espera desprenderse de recursos que puedan producir beneficios o rendimientos económicos en el futuro. A estos efectos, se entienden incluidas las provisiones (PGC MC aptdo.4º).
Sin embargo el mero cumplimiento de la definición no implica su reconocimiento, ya que los pasivos deben reconocerse en el balance cuando sea probable que, a su vencimiento y para liquidar la obligación, deban entregarse o cederse recursos que incorporen beneficios o rendimientos económicos futuros, y siempre que se puedan valorar con fiabilidad (PGC MC aptdo.5º).
Además el actual PGC, dentro de los principios contables no incluye como tal el de correlación de ingresos y gastos, aunque si como criterio de reconocimiento dado que establece que se han de registrar en el periodo a que se refieren las cuentas anuales, los ingresos y gastos devengados en éste, estableciéndose en los casos en que sea pertinente, una correlación entre ambos, que en ningún caso puede llevar al registro de activos o pasivos que no satisfagan su definición.
Por ultimo, en referencia a la normativa de aplicación, el PGC define el principio de devengo en términos similares a como lo hacía el PGC/90, al señalar que los efectos de las transacciones o hechos económicos se han de registrar cuando ocurran, imputándose al ejercicio al que las cuentas anuales se refieran, los gastos y los ingresos que afecten al mismo, con independencia de la fecha de su pago o de su cobro (PGC MC).
En conclusión se puede deducir de la normativa actual, que la contabilización e interpretación del ICAC consulta núm 2, BOICAC núm 53 es perfectamente aplicable, aunque la empresa utilizará para su registro una cuenta de pasivo del subgrupo (18) para contabilizar este ingreso diferido, del que cada ejercicio imputará la parte correspondiente como ingreso, según se devenga el gasto.
Debemos tener presente que, en caso de incumplimiento, ya figura como pasivo y en consecuencia, la empresa debe entregar recursos para su cancelación que incorporen beneficios o rendimientos económicos futuros.
Aplicación práctica
La sociedad “MRP SA” recibe, el 1-1-2009, 200.000 euros en efectivo de uno de sus proveedores en concepto de anticipo por descuento por volumen de pedido, para incentivar la compra de sus productos. El mercado, como consecuencia de la crisis, está muy parado y quiere con esta medida animar al consumo.
El descuento será aplicable siempre y cuando MRP cumpla con las siguientes cifras de pedido en los próximos 3 años:

AÑO CANTIDAD DESCUENTO
1º año 100.000 uds. x 2 €/ud = 200.000 90.000 euros
2º año 85.000 uds. x 2 €/ud = 170.000 70.000 euros
3º año 15.000 uds x 2 €/ud = 30.000 40.000 euros
TOTAL 200.000 uds. 200.000 euros

En caso de incumplir la cifra de compras prevista alguno de los ejercicios, la sociedad “MRP SA” se verá obligada a devolver el anticipo recibido por la cuantía que corresponda a ese ejercicio.
Los dos primeros ejercicios la sociedad adquiere las unidades previstas, pero el último año únicamente alcanza la cifra de 10.000 unidades, por lo que se ve obligado a devolver la parte correspondiente del anticipo. Dicha devolución que no se hace efectiva hasta el 1-2-2012.
La empresa adquiere los productos a 2 euros cada unidad y realiza los pagos al contado.
Solución
Los asientos en el libro diario correspondiente a la operación durante los años 2009, 2010, 2011 y 2012 son los siguientes:

• Al recibir el anticipo:

1-1-2009
Núm Cuenta Debe Haber
572 Bancos 200.000
18x Ingreso diferido por rappel 200.000

• Por las compras efectuadas al proveedor, que abona en efectivo:

Durante el año 2009
Núm Cuenta Debe Haber
600 Compra de mercaderías
(100.000 uds x 2 € = 20.000)
200.000
572 Bancos 200.000

• Por el devengo del rappel correspondiente a este ejercicio:

31-12-2009
Núm Cuenta Debe Haber
18x Ingreso diferido por rappel 90.000
609 Rappels por compras 90.000

• Por las compras efectuadas al proveedor, que abona en efectivo:

Durante el año 2010
Núm Cuenta Debe Haber
600 Compra de mercaderías
(85.000 uds. x 2 € = 20.000)
170.000
572 Bancos 170.000

• Por el devengo del rappel correspondiente a este ejercicio:

31-12-2010
Núm Cuenta Debe Haber
18x Ingreso diferido por rappel 70.000
609 Rappels por compras 70.000

• Por las compras efectuadas al proveedor, que abona en efectivo:

Durante el año 2011
Núm Cuenta Debe Haber
600 Compra de mercaderías
(10.000 uds x 2 € = 20.000)
20.000
572 Bancos 20.000

• Por incumplimiento de las condiciones estipuladas y por la obligación de devolver el anticipo recibido:

31-12-2011
Núm Cuenta Debe Haber
18x Ingreso diferido por rappel 40.000
400 Proveedores 40.000

• Al hacerse efectiva la devolución al proveedor:

1-2-2012
Núm Cuenta Debe Haber
400 Proveedores 40.000
572 Bancos 40.000

NOTA
Consulta comentada por M. Mercedes Ruiz de Palacios Villaverde y Enrique Rua Alonso de Corrales (Departamento de Economía Financiera y Contabilidad. Universidad San Pablo-CEU).

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