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Obligación de ingreso del impuesto repercutido aunque la operación no deba tributar por IVA.

Se plantea ante TEAC en relación con el IVA la obligación de ingresar el Impuesto repercutido en una factura aunque la operación no deba tributar por IVA, así como sobre los requisitos para que no haya deber de ingresar lo indebidamente repercutido en factura.
El supuesto de hecho consiste en una operación de transmisión de inmuebles entre dos sociedades mercantiles. La inspección de los tributos practicó liquidación a la transmitente al considerar que, aunque actuando como sociedad con forma mercantil, sin embargo, en realidad era una sociedad patrimonial de mera tenencia de bienes no afectos al desarrollo de su actividad, siendo la única retribución percibida el beneficio derivado de la venta de los inmuebles. En consecuencia, la operación realizada no estaba sujeta al IVA, por lo cual la Inspección no admitió la deducción de las cuotas de IVA soportado.
En relación con el IVA devengado la Inspección señala que se ha producido un supuesto de repercusión indebida, lo que justifica la rectificación de las cuotas indebidamente repercutidas y el consiguiente reconocimiento, en caso de no haber sido deducidas, del derecho a la devolución de ingresos indebidos al adquirente.
1) Se analiza en primer lugar la condición de sujeto pasivo del IVA de la sociedad transmitente de los inmuebles. Señala el TEAC que, de acuerdo con la jurisprudencia comunitaria, de la cual el propio tribunal se hizo eco en otras resoluciones (TEAC 28-9-05; TEAC 3-11-09), el hecho de que una sociedad revista forma mercantil no la convierte automáticamente en empresario o profesional a efectos de IVA, sino que es necesario que realice una actividad económica también a efectos del Impuesto y que, en caso contrario, quedaría fuera de su ámbito de aplicación. Esta doctrina se ha confirmado en repetidas ocasiones respecto a las sociedades holding, las cuales, por la mera tenencia de participaciones sociales en sus filiales no desarrollan una actividad económica y por tanto no son sujetos pasivos del IVA, ni pueden deducir las cuotas impositivas soportadas (TJUE 29-4-04, asunto C-77/2001).
Destaca según lo anterior el TEAC de que el hecho de que la entidad transmitente de los inmuebles (la reclamante) revistiera forma mercantil, no le otorga automáticamente la condición de empresario o profesional a efectos de IVA sino que, además, es necesario que desarrolle una actividad económica también a efectos del Impuesto, ya que, en caso contrario quedaría fuera de su ámbito de aplicación.
El Tribunal concluye que la entidad reclamante no tiene la condición de sujeto pasivo del IVA, por lo que la entrega de las fincas efectuada por la entidad no puede considerarse operación sujeta al Impuesto, siendo el IVA correspondiente a dicha operación indebidamente repercutido.
2) La siguiente cuestión a resolver por el Tribunal consiste en determinar si la reclamante tiene derecho a deducir las cuotas de IVA soportado. Para ello la entidad debe probar que, en el momento en que se soportaron las cuotas del impuesto, tenía la intención de destinarlos al ejercicio de la actividad económica y dicha prueba debe poder aportarse en el momento en que se pretenda ejercitar el derecho a la deducción de las correspondientes cuotas soportadas. En el caso de que no se pudiera probar dicha intención, los bienes no podrían entenderse adquiridos en el contexto de la actividad económica, y por tanto, ni la entidad inicia la realización de actividades económicas, ni la cuota del impuesto soportada sería deducible. Es más, dicha cuota del impuesto, no es deducible tampoco posteriormente aunque la entidad demostrara que los bienes adquiridos se han destinado con posterioridad a la actividad económica (LIVA art.93).
El obligado tributario se limita a señalar ahora, en vía revisora, que en el momento de otorgamiento de escritura pública de la entrega las fincas a cambio de una contraprestación dineraria y de la adquisición futura de varias viviendas y garajes, tenía la intención de destinar las edificaciones a percibir en el futuro al ejercicio de una actividad económica, sin que aporte prueba alguna al respecto.
En consecuencia, el Tribunal no admite tampoco la deducción de las cuotas del Impuesto soportadas por la vía de la LIVA art.111.
3) La siguiente cuestión a resolver consiste en determinar si es ajustada a derecho la regularización practicada, en cuanto se exige por la Inspección el ingreso de las cuotas indebidamente repercutidas, a pesar de no haberse devengado.
De acuerdo con la LIVA art.89.cinco, en los supuestos en los que la rectificación de las cuotas repercutidas determina una reducción de su importe, se puede optar para su recuperación por una de estas vías:
a. Iniciar ante la Administración tributaria la tramitación de un expediente de devolución de ingresos indebidos.
b. Emitir factura rectificativa y regularizar la situación en la autoliquidación a presentar en el periodo en el que deba practicarse la rectificación o en las posteriores en el plazo de un año.
Destaca el Tribunal que la entidad reclamante repercutió el IVA sobre el adquirente de las fincas transmitidas, quien soportó el impuesto y pudo ejercer el derecho a la deducción y en su caso obtener la devolución. Sin embargo, la reclamante no ha justificado haber expedido una factura rectificativa que, entregada al adquirente, pudiera obligarle a devolver al Tesoro Público las cuotas indebidamente deducidas, por lo que la entidad conserva su condición de deudor del IVA por las cuotas indebidamente repercutidas y mediante la exigencia de su ingreso la Administración evita el riesgo de pérdida de ingresos fiscales que ello supondría para el Tesoro Público por lo que procede confirmar el acuerdo de liquidación impugnado.

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