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Normas de adaptación del PGC a las entidades sin fines de lucro

Se plantea la interpretación del RD 1491/2011 disp.trans.única, teniendo en cuenta que tras la aprobación de dicho Real Decreto, por el que se aprueban las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las entidades sin fines lucrativos y el modelo de plan de actuación de las entidades sin fines lucrativos, las entidades sin fines de lucro tienen una normativa sectorial actualizada a las nuevas normas contables que surgen tras la reforma mercantil del año 2007.
La aplicación de dicha normativa se produce en el primer ejercicio que se inicie a partir de 1-1-2012, en este sentido y con respecto a la presentación comparativa de la información del ejercicio anterior que es obligatoria incorporar, hay que tener en cuenta:
a) Podrá incluirla sin adaptar a los nuevos criterios, en cuyo caso, las cuentas anuales que se están formulando se calificarán como iniciales a los efectos derivados de la aplicación del principio de uniformidad y del requisito de comparabilidad.
b) Podrá incluirla adaptada a los nuevos criterios. En este caso la fecha de primera aplicación es la fecha de comienzo del ejercicio anterior al que se inicie a partir de 1-1-2012.
En el caso de optar por “no adaptar los criterios” surge la duda de cómo incorporar esa información, sobre todo en la cuenta de resultados, dado el cambio de estructura de ésta que se ha producido con la aplicación del RD 1491/2011.
Contabilización:
La nueva cuenta de resultados es quizás el documento que mayores modificaciones ha sufrido con la aplicación del RD 1491/2011, dado que el concepto de “resultado” ha sido ampliado al tradicional de pérdidas y ganancias, recogiendo “resultados patrimoniales”.
La cuenta de resultados recoge las variaciones originadas en el patrimonio neto por diversos conceptos:

• El excedente del ejercicio: los gastos e ingresos devengados durante el ejercicio.
• Los ingresos y gastos reconocidos directamente al patrimonio neto (en aplicación de las normas de registro y valoración aplicables).
• Transferencias o reclasificaciones realizadas al excedente del ejercicio.
• Los ajustes provocados por cambios en criterios contables y correcciones o errores.
• Variaciones de dotación fundacional o fondo social.
• Otras variaciones del patrimonio neto.

El resultado del período nos indicará el incremento o disminución patrimonial producido durante el ejercicio y, en consecuencia, si la entidad dispone de un mayor patrimonio, y por tanto recursos, para hacer frente a sus actividades o por el contrario se ha consumido parte del patrimonio fundacional.
Hay que tener en cuenta que a partir del año 2008 se toman los modelos del actual PGC con las modificaciones precisas, establecidos en una consulta del ICAC (BOICAC núm 73), y cuyo formato es “de lista”, es decir, gastos e ingresos en la misma columna, por lo que los gastos aparecerán con signo negativo y, lógicamente, los ingresos con signo positivo.
En conclusión, en el primer ejercicio de aplicación de las nuevas normas, las cuentas deberán ser presentadas incluyendo información comparativa. Sin embargo, en el caso de la cuenta de resultados, en la medida que las cuentas anuales del ejercicio 2011 fueron presentadas conforme al modelo exigido en su disposición específica, es decir, sin incluir información sobre los ingresos y gastos que en su caso hubieran sido imputados al patrimonio neto, la cuenta de resultados del ejercicio 2012 no presentará información comparativa en el epígrafe B) Ingresos y gastos imputados al patrimonio neto.
Por otra parte, la legislación fundacional y asociativa no exige la presentación del Estado de Flujos de Efectivo, si bien por diversos motivos a partir de la aprobación del RD 1491/2011 se ha incluido dicho Estado como un punto integrante de la memoria en el modelo normal. Aplicando el mismo razonamiento, no debería incluirse de forma obligatoria la información del ejercicio 2011 sobre los flujos de efectivo por no resultar una información exigida durante el citado ejercicio.
A continuación presentamos el modelo abreviado de cuenta de resultados a aplicar en virtud del RD 1491/2011, y en aplicación de lo establecido en esta consulta en el ejercicio comparativo, es decir, el del año 2011, únicamente aparecerían datos si la entidad ha decidido incluir la información sin aplicar los nuevos criterios, en el apartado A/ Excedente del ejercicio.

Cuenta de Resultados del ejercicio 2012 (Debe) Haber
Ej. 2012 Ej. 2011
A) Excedente del ejercicio    
1. Ingresos de la entidad por actividad propia    
2. Ventas y otros ingresos de la actividad mercantil    
3. Gastos por ayudas y otros    
4. Variación de existencias de productos terminados y en curso fabricación    
5. Trabajos realizados por la entidad para su activo    
6. Aprovisionamientos    
7. Otros ingresos de la actividad    
8. Gastos de personal    
9. Otros gastos de la actividad    
10. Amortización del inmovilizado    
11. Subvenciones, donaciones y legados de capital traspasados al excedente del ejercicio    
12. Exceso de provisiones    
13. Deterioro y resultado por enajenaciones del inmovilizado    
A.1) EXCEDENTE DE LA ACTIVIDAD (1+2+3+4+5+6+7+8+9+10+11+12+13)    
14. Ingresos financieros    
15. Gastos financieros    
16. Variación de valor razonable en instrumento financiero    
17. Diferencias de cambio    
18. Deterioro y resultado por enajenaciones de instrumentos financieros    
A.2) EXCEDENTE DE LAS OPERACIONES FINANCIERAS (14+15+16+17+18)    
A.3) EXCEDENTE ANTES DE IMPUESTOS (A.1+A.2)    
19. Impuesto sobre beneficios    
A.4) VARIACIÓN DE PATRIMONIO NETO RECONOCIDO EN EL EXCEDENTE DEL EJERCICIO (A.3+18)    
B) INGRESOS Y GASTOS IMPUTADOS DIRECTAMENTE AL PATRIMONIO NETO (*)    
1. Subvenciones recibidas    
2. Donaciones y legados recibidos    
3. Otros ingresos y gastos    
4. Efecto impositivo    
B.1) VARIACIÓN DEL PATRIMONIO NETO POR INGRESOS Y GASTOS RECONOCIDOS DIRECTAMENTE EN EL PATRIMONIO NETO (1+2+3+4)    
C/ RECLASIFICACIONES AL EXCEDENTE DEL EJERCICIO    
1. Subvenciones recibidas    
2. Donaciones y legados recibidos    
3. Otros ingresos y gastos    
4. Efecto impositivo    
C.1) VARIACIÓN DEL PATRIMONIO NETO POR RECLASIFICACIONES AL EXCEDENTE DEL EJERCICIO (1+2+3+4)    
D) VARIACIONES DE PATRIMONIO NETO POR INGRESOS Y GASTOS IMPUTADOS DIRECTAMENTE AL PATRIMONIO NETO (B.1+C.1) (*)    
E) AJUSTES POR CAMBIOS DE CRITERIOS    
F) AJUSTES POR ERRORES    
G) VARIACIONES EN LA DOTACION FUNDACIONAL O FONDO SOCIAL    
H) OTRAS VARIACIONES    
I) RESULTADO TOTAL, VARIACIÓN DEL PATRIMONIO NETO DEL EJERCICIO (A.4+D+E+F+G+H)    

NOTA
Consulta comentada por M. Mercedes Ruiz de Palacios Villaverde y Enrique Rua Alonso de Corrales (Departamento de Economía Financiera y Contabilidad. Universidad San Pablo-CEU).

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