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Indemnizaciones recibidas por movimientos sísmicos

Se plantea el tratamiento contable que debe otorgarse a las indemnizaciones percibidas y a los costes de reconstrucción y, en su caso, de reparación como consecuencia de los daños causados en edificios, locales o dependencias empresariales o profesionales por los movimientos sísmicos que tuvieron lugar en la ciudad de Lorca en el año 2011.
Contabilización
Dado el planteamiento de la consulta vamos a estructurar la misma en:
1) Tratamiento contable de las indemnizaciones y ayudas recibidas
2) Tratamiento contable de los costes de reconstrucción
1) Tratamiento contable de las indemnizaciones y ayudas recibidas:
Los daños causados en la ciudad de Lorca por los movimientos sísmicos que estaban asegurados, han sido indemnizados por el Consorcio de Compensación de Seguros, y las cantidades recibidas, se han destinado a la reconstrucción de los locales y establecimientos y, en su caso, a su reparación, a lo largo de varios ejercicios.
La consulta plantea concretamente si la indemnización recibida por los conceptos señalados anteriormente puede recibir un tratamiento contable parecido al de las subvenciones de capital, dado que el destino de los fondos recibidos está dirigido claramente a reparar los daños sufridos en locales, instalaciones, mobiliario, es decir como una subvención de capital. Para ello hay que diferencia si la cuantía recibida es en concepto de ayuda o de indemnización.
Dentro de la normativa contable aplicable podemos encontrar determinada consultas del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas (ICAC) relacionadas (ICAC consulta núm 1, BOICAC núm 67; ICAC consulta núm 5, BOICAC núm 77).
Por otra parte se debe tener en cuenta el RDL 11/2011 y el RDL 6/2011 en relación a las indemnizaciones y su registro contable.
Inicialmente en aplicación del Marco conceptual de la contabilidad, contenido en el PGC es de aplicación:
Principio del devengo. Según el cual, los efectos de las transacciones o hechos económicos se registrarán cuando ocurran, imputándose al ejercicio al que las cuentas anuales se refieran, los gastos y los ingresos que afecten al mismo, con independencia de la fecha de su pago o de su cobro.
Criterios para el reconocimiento y registro de los elementos de las cuentas anuales. De acuerdo con los cuales, el registro de los elementos procederá cuando, cumpliéndose la definición de los mismos, se cumplan los criterios de probabilidad en la obtención o cesión de recursos que incorporen beneficios o rendimientos económicos y su valor pueda determinarse con un adecuado grado de fiabilidad.
Por otra parte, el ICAC estableció en relación a la compensación a recibir, si el activo está asegurado y dicha compensación es cierta o segura, hay que registrarla contablemente en el momento en que demos de baja el activo, reconociendo el correspondiente ingreso. Dicho ingreso se ha de contabilizar por el importe de la pérdida incurrida, siempre que la entidad aseguradora acepte el siniestro (ICAC consulta núm 5, BOICAC núm 77).
Utilizaremos para contabilizarlo la cuenta (768) “Ingresos excepcionales” dentro de la partida 11. b) Resultados de enajenaciones y otras de la Cuenta de Pérdidas y Ganancias. Si la cuantía fuera significativa obraríamos como en el caso anterior con la pérdida.
En el caso del terremoto de Lorca, es necesario diferenciar dos conceptos:
• Ayudas recibidas
• Indemnizaciones
a) Tratamiento contable de las ayudas recibidas:
Para delimitar si lo recibido es una indemnización o una ayuda, hay que tener en cuenta lo establecido en el RDL 11/2012 disp.adic.3ª y el RDL 6/2011 art.2 y 3. Las ayudas excepcionales por daños materiales se regulan en el RDL 6/2011 art.3 y se financian por las correspondientes Administraciones Públicas.
En el caso de ayudas públicas, el registro contable por las cantidades percibidas es el contemplado en el PGC NRV 18ª. “Subvenciones, donaciones y legados recibidos”.
b) Tratamiento contable de las indemnizaciones del Consorcio de Compensación del Seguro (CCS):
En relación con el caso que plantea la consulta, si las indemnizaciones son a cargo del CCS por los daños excepcionales ocasionados por el seísmo, será necesario analizar el fondo económico y jurídico para su posterior tratamiento contable. La naturaleza jurídica, régimen jurídico y fines del CCS se establece en el RDLeg 7/2004 art.1, 2 y 3. Para el supuesto concreto de los daños asegurados por causa de acontecimientos extraordinarios, en particular, los terremotos, el CCS se rige por el Reglamento del seguro de riesgos extraordinarios, aprobado por el RD 300/2004, modificado por el RD 1262/2006 y por el RD 1386/2011. A la vista de la normativa anterior, se puede concluir que las cantidades percibidas del CCS en concepto de indemnización, a diferencia de las ayudas extraordinarias concedidas por las Administraciones públicas, constituyen la contraprestación por los recargos abonados a dicha entidad al contratar las pólizas de seguro correspondientes. Como conclusión se puede establecer que el CCS actúa como una entidad aseguradora y, en consecuencia, la relación contractual/legal de la que traen causa las indemnizaciones recibidas por los afectados del seísmo es análoga a la que se pone de manifiesto en cualquier otro contrato de seguro.
Ahora bien, en este punto, faltaría analizar si la financiación mediante los correspondientes recargos es suficiente, ya que en caso contrario las cantidades indemnizadas tal vez podrían tener naturaleza de subvención, total o parcialmente. En definitiva, a la vista del fondo económico y jurídico de la operación debe concluirse que la causa de la indemnización que se recibe es equivalente a la que hubiera desencadenado la obligación de pago por parte de una compañía aseguradora, por lo que el tratamiento contable de la operación debe ajustarse al descrito por el ICAC consulta núm 5, BOICAC núm 77, de forma que si el activo está asegurado y dicha compensación es cierta o segura, hay que registrarla contablemente en el momento en que demos de baja el activo, reconociendo el correspondiente ingreso. Dicho ingreso se ha de contabilizar por el importe de la pérdida incurrida, siempre que la entidad aseguradora acepte el siniestro.
2) Tratamiento contable de los costes de reconstrucción. El tratamiento contable de los costes de reconstrucción y, en su caso, de reparación como consecuencia de los daños causados en edificios, locales o dependencias empresariales o profesionales, es el general regulado en el PGC y en sus disposiciones de desarrollo, en particular, en la Resol ICAC 30-7-91 por la que se dictan normas de valoración del inmovilizado material, sin que los hechos descritos ofrezcan especialidad alguna. En este sentido cabe señalar adicionalmente a lo establecido en esta consulta, que dicha resolución ya ha sido derogada por la Resol ICAC 1-3-13 que establece en el sentido planteado respecto al reflejo contable de dichas operativas lo siguiente:
a) Reparación y conservación. Se definen ambas operaciones como:
• Reparación: el proceso por el que se vuelve a poner en condiciones de funcionamiento el inmovilizado.
• Conservación: tiene por objeto mantenerlo en buenas condiciones de funcionamiento, manteniendo su capacidad productiva.
Dichas operaciones deben ser registradas como gasto (para lo cual podrá utilizarse la cuenta (622) Reparaciones y conservación) del periodo en que se produzcan.
b) Renovación. Definida como el conjunto de operaciones mediante la cual se recupera las características iniciales del bien.
La renovación del inmovilizado se reconocerá y valorará de acuerdo con los siguientes criterios:
• Se incrementará el valor del activo por el precio de adquisición o coste de producción de la operación.
• En su caso se dará simultáneamente de baja el elemento sustituido y sus cuentas correctoras, registrando el resultado de la operación por diferencia entre el valor contable del elemento sustituido y lo recuperado.
• Si se entrega el elemento sustituido a cambio de un nuevo elemento, se aplicaría la parte de la norma relativa a permutas con pago parcial.
c) Ampliación y mejora. Ambas operativas se definen como:
• Ampliación: consiste en un proceso mediante el cual se incorporan nuevos elementos al inmovilizado, obteniéndose como consecuencia una mayor capacidad productiva.
• Mejora: conjunto de actividades mediante las que se produce una alteración en un elemento del inmovilizado, aumentando su eficiencia productiva.
Para la capitalización del valor de dicha operaciones en el correspondiente inmovilizado es necesario que se produzca en el mismo alguna de las siguientes circunstancias:
– aumento de su capacidad de producción;
– mejora sustancial en su productividad; y
– alargamiento de la vida útil estimada del activo.
Además debe tenerse en cuenta:
• Si en el proceso de ampliación o mejora hubiera que incurrir en costes de destrucción o eliminación de los elementos sustituidos, dichos costes se considerarán como mayor valor de la operación, minorado en su caso por el importe recuperado en la venta de los mismos.
• En todo caso, el importe a capitalizar tendrá como límite máximo el importe recuperable de los respectivos elementos del inmovilizado material.
Aplicación práctica
La empresa EMBUTIN, dedicada a la fabricación y distribución de embutidos, tiene su centro de producción y distribución en un polígono industrial de la ciudad de Lorca.
Dados los hechos acaecidos por un seísmo en dicha ciudad, determinados activos han sufrido daños y la empresa EMBUTIN ha solicitado una serie de ayudas para la reconstrucción e indemnizaciones dado que tenía contratado diversos seguros para algunos de los bienes.
El seísmo y los daños se han producido el 1-1-2013, y los datos y características de los bienes dañados por el mismo son:
Instalación técnica: el valor contable de la instalación (sin tener en cuenta el terreno) era de 800.000 euros y estaba siendo amortizada a razón de 120.000 euros al año. Dicha instalación se utiliza para el almacenaje de existencias, y será necesarias una serie de operaciones para que el bien pueda continuar con su actividad de forma normal. Dado que no estaba asegurado y en función de las normas legales emitidas a consecuencia del seísmo, la Comunidad de Murcia le ha dado una ayuda extraordinaria por importe de 100.000 euros. Dicha ayuda le ha sido concedida el 31-3-2013, y cobrada 3 meses más tarde. Al cierre de ejercicio las obras no estaban finalizadas pero hay una certificación de obra por valor de 70.000 euros que ha abonado la empresa EMBUTIN al constructor. El 31-3-2014 se finalizan las obras pagando los 30.000 euros restantes. La vida útil restante de la instalación a partir de esa fecha es de 10 años, lo que supone además un incremento de su vida útil.
Elementos de transporte de mercancías, dado que a causa del seísmo en la nave donde guarda los camiones, ha sufrido la pérdida de tres de ellos (1-1-2013). La empresa tiene contratado un seguro que cubre estos siniestros y una vez comunicado lo ocurrido se contemplan las siguientes opciones como respuesta del CCS:
1. Responde del total de la pérdida, a pagar en tres meses.
2. Indemniza con 25.000 € en efectivo. El precio de adquisición de los camiones fue de 63.000 € y estaban amortizados en un 70% en el momento del seísmo, no habiéndose recogido en los mismos ningún deterioro.
Solución
En base a lo establecido en el enunciado, para contabilizar las operaciones antes reseñadas durante los años 2013 y 2014, debemos diferenciar lo que constituiría una ayuda extraordinaria, que será la dada por la Comunidad Autónoma de Murcia para reconstruir la instalación técnica, de la compensación del CCS por los elementos de transporte perdidos, que tendrá la consideración de indemnización.
a) Ayuda para la instalación técnica: será registrada aplicando tanto el PGC NRV 18 como por la Resolución del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas por las que se dictan normas de registro y valoración del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias, calificando la operación de renovación.
– Por la concesión de la ayuda:

31-3-2013
Núm Cuenta Debe Haber
4708 Hacienda Publica deudor por subvenciones concedidas 100.000
522 Deudas a corto plazo transformables en subvenciones 100.000

– Por el cobro de la ayuda:

30-6-2013
Núm Cuenta Debe Haber
572 Bancos 100.000
4708 Hacienda Publica deudor por subvenciones concedidas 100.000

– Por la certificación de obra y pago al constructor:

31-12-2013
Núm Cuenta Debe Haber
232 Instalaciones técnicas en montaje 70.000
572 Bancos 70.000

– Por el reconocimiento de parte de la subvención como “no reintegrable”:

31-12-2013
Núm Cuenta Debe Haber
522 Deudas a corto plazo transformables en subvenciones 70.000
940 Ingresos de subvenciones oficiales de capital 70.000

– Por el cierre de la cuenta del grupo 9:

31-12-2013
Núm Cuenta Debe Haber
940 Ingresos de subvenciones oficiales de capital 70.000
130 Subvenciones oficiales de capital 70.000

– Por la amortización de la instalación (excepto la parte de la reforma que como continúa en curso y por tanto no es amortizable):

31-12-2013
Núm Cuenta Debe Haber
681 Amortización del inmovilizado material 120.000
281 Amortización acumulada del inmovilizado material 120.000

Respecto a la subvención no se traspasa a ingresos a la cuenta de pérdidas y ganancias dado que no se producirá hasta que no se amortice la parte de la instalación por el importe de la renovación.
– Por la segunda certificación de obra y pago al constructor:

31-3-2014
Núm Cuenta Debe Haber
232 Instalaciones técnicas en montaje 30.000
572 Bancos 30.000

– Por el reconocimiento de parte de la subvención como “no reintegrable”:

31-12-2014
Núm Cuenta Debe Haber
522 Deudas a corto plazo transformables en subvenciones 30.000
940 Ingresos de subvenciones oficiales de capital 30.000

– Por la finalización de la obra debemos registrar:

31-3-2014
Núm Cuenta Debe Haber
222 Instalaciones técnicas 120.000
232 Instalaciones técnicas en montaje 120.000

– Por la amortización de la instalación:
Calculo de la amortización del 2014:
• Por los primeros 3 meses del año: 120.000 euros x 3/12 : 30.000 euros
• Por los 9 meses restantes:
Valor contable del activo: (800.000 – 120.000 – 30.000) + 120.000: 770.000
Cuota de amortización: 770.000 / 10 años x 9/12= 57.750 euros

31-12-2014
Núm Cuenta Debe Haber
681 Amortización del inmovilizado material 57.750
281 Amortización acumulada del inmovilizado material 57.750

– Por el traspaso de la subvención a ingreso a la cuenta de pérdidas y ganancias:

31-12-2014
Núm Cuenta Debe Haber
840 Transferencia de subvenciones oficiales de capital 9.000
746 Subvenciones, donaciones y legados de capital transferidos al resultado del ejercicio 9.000

Cuantía a traspasar: 120.000 / 10 años x 9/12 = 9.000 euros
– Por el cierre de las cuentas del grupo 9 y 8:

31-12-2014
Núm Cuenta Debe Haber
940 Ingresos de subvenciones oficiales de capital 30.000
130
840
Subvenciones oficiales de capital
Transferencias de subvenciones oficiales de capital
21.000
9.000

b) Indemnización de los camiones:
1) Si tomamos la primera opción que nos ofrece el CCS, donde responde de la totalidad de la pérdida.
– Por la baja del inmovilizado (3 camiones):

1-1-2013
Núm Cuenta Debe Haber
281
678
Amortización acumulada IM
Gastos excepcionales
44.100
18.900
218 Elementos de transporte 63.000

– Al hacerse cargo de la pérdida el CCS, e indemnizarnos por el importe de la misma:

1-1-2013
Núm Cuenta Debe Haber
440 Deudores 18.900
778 Ingresos excepcionales 18.900

– Cuando se produzca el cobro:

1-4-2013
Núm Cuenta Debe Haber
572 Bancos 18.900
440 Deudores 18.900

La operación no afecta al resultado puesto que ingresos y gastos coinciden en su importe, aunque sí que aparece el ingreso y el gasto en la Cuenta de Pérdida y Ganancias.
2) Indemniza el CCS pagando 25.000 € en efectivo.
– Por la baja del inmovilizado (3 camiones):

1-1-2013
Núm Cuenta Debe Haber
281
678
Amortización acumulada IM
Gastos excepcionales
44.100
18.900
218 Elementos de transporte 63.000

– Por la indemnización recibida de la compañía de seguros:

1-1-2013
Núm Cuenta Debe Haber
572 Bancos 25.000
778 Ingresos excepcionales 25.000

La operación ahora sí afecta al resultado puesto que ingresos y gastos no coinciden ya que el importe de la indemnización es mayor que la pérdida contable:
25.000 – 18.900 = 6.100 € (resultado positivo)

NOTA
Consulta comentada por M. Mercedes Ruiz de Palacios Villaverde y Enrique Rua Alonso de Corrales (Departamento de Economía Financiera y Contabilidad. Universidad San Pablo-CEU).

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