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Indemnización percibida por una entidad

La consulta versa sobre el tratamiento contable derivado del cobro de una indemnización recibida por la entidad consultante de parte de un tercero, en relación al procedimiento sancionador que ya se había iniciado en una sociedad adquirida por la entidad consultante, por un hecho ocurrido previamente a su adquisición, y cuya resolución es la que da lugar al cobro de la misma, siendo el pagador la empresa vendedora.
La sociedad consultante (sociedad A) adquiere onerosamente una sociedad (sociedad B) a su propietaria (sociedad C). Las sociedades A y C realizan un contrato de compraventa de la sociedad B fijando el precio de la transacción, pero dado que en esta última se había iniciado un procedimiento sancionador, incluyen una cláusula de indemnidad, en virtud de la cual, la sociedad vendedora (C), en caso de que finalmente hubiera sanción administrativa para la sociedad B, debe realizar el pago de una indemnización a la sociedad compradora (sociedad A).
La adquisición se realiza en el año 2011 y tras un proceso de reorganización del grupo de sociedades, la sociedad A (año 2015) se fusiona con la sociedad B, mediante absorción, siendo A la absorbente y B la absorbida.
En septiembre de 2015, en referencia al proceso sancionador que había abierto en la sociedad B, se resuelve por sentencia judicial firme debiendo realizar esta sociedad el pago, y se aplica la cláusula de indemnidad, debiendo a su vez la sociedad C realizar el pago de la indemnización a la sociedad A.
Contabilización:
a) Normativa contable aplicable:
El PGC establece en la norma relativa a «Instrumentos financieros» que las inversiones en el patrimonio de empresas del grupo adquiridas a terceros se valoran inicialmente al coste, que equivale al valor razonable de la contraprestación entregada más los costes de transacción que les sean directamente atribuibles, debiéndose aplicar, en su caso, los criterios para determinar el coste de la combinación establecidos en la norma sobre combinaciones de negocios (PGC NRV 9ª).
En concreto, debe incluirse dentro del citado coste el valor razonable de cualquier contraprestación contingente que dependa de eventos futuros o del cumplimiento de ciertas condiciones (PGC NRV 19ª).
Si esto lo trasladamos al caso que nos ocupa, la sociedad adquirente (sociedad A), siempre que estime probable que parte del importe entregado en la adquisición pudiera retornar a la sociedad, a consecuencia de la cláusula de indemnidad, por la mejor estimación del importe futuro a recibir por la indemnización, debe registrar un activo.
Es decir, en el año 2011, cuando se produce la compra de la sociedad B, y se incluye la cláusula con la vendedora (sociedad C), si la sociedad A entiende probable el cobro, debe registrar un activo, valorado por el importe estimado que recibiría. Parece claro que, de esta forma, se traslada al antiguo propietario de la sociedad adquirida el quebranto que se produciría derivado de actuaciones previas a la fecha de adquisición, siendo por tanto el precio de compra-venta acordado un buen estimador del valor razonable de la empresa adquirida. Es por ello que con esta solución, el coste asignado a la participación en la empresa del grupo (inversión financiera) sería el precio pagado menos la posible indemnización que se recibiría a futuro, que se registra como activo (también financiero), pero de forma separada de dicha inversión.
b) Tratamiento contable:
El procedimiento a seguir por las sociedades involucradas sería:
Sociedad A (compradora-consultante): valora la inversión por la mejor estimación del valor de los activos identificables menos los pasivos asumidos. Si estima que en la sociedad adquirida (B), existe una posible obligación que sea compensada por el vendedor (sociedad C) a consecuencia de la cláusula de indemnidad, dicho importe no es un ingreso en el momento que se cobre, sino una recuperación de la contingencia por la que ahora paga. En consecuencia, debe reducir el valor de la participación en la sociedad adquirida, registrando dicho importe como un activo, pudiendo también realizar un ajuste en el valor inicial de la citada contraprestación con cargo o abono, según proceda, a la cuenta en que se refleje la inversión en los instrumentos de patrimonio.
Una vez registrado dicho activo, por el importe estimado del futuro cobro, si existiera diferencia a la hora del cobro que finalmente se produzca, la diferencia se llevaría en ese momento a la cuenta de pérdidas y ganancias.
Pero si transcurrido el período de valoración sin haber registrado la contraprestación existente, posteriormente se advierte el error, en ese ejercicio debe subsanarlo ajustando el valor de la inversión y surgiendo el activo correspondiente, de conformidad con lo dispuesto en el PGC NRV 22ª.
Sociedad B (adquirida): debe reconocer un gasto y la correspondiente provisión en la fecha de adquisición, es decir, cuando se origina el procedimiento sancionador, que si en el momento de su aplicación para hacer frente al pago fuera distinto en cuanto a su importe del pago final, supone el reconocimiento como gasto o ingreso en la cuenta de pérdidas y ganancias de la diferencia. En el caso de que no lo hiciera, pero posteriormente se advirtiera de un error, debe igualmente aplicar el citado PGC NRV 22ª, en cuyo caso el gasto supondría una reducción de reservas, surgiendo igualmente la provisión correspondiente.
– Información en las cuentas consolidadas (grupo sociedad A y sociedad B) o en las cuentas de las sociedad A tras la fusión (absorbente): por último, cabe señalar que desde la adquisición de la empresa (año 2011) y cuando finalmente se produce la fusión entre ambas (año 2015), debe tenerse en cuenta que, o bien en las cuentas anuales consolidadas (en el caso de que fue obligatorio su formulación en el período 2011-2014) o en las cuentas de las sociedad absorbente en el año 2015 (sociedad A), conlleva para la entidad que informa (cuentas consolidadas o cuentas de la absorbente) el reconocimiento de un activo y un pasivo del mismo importe, no reconociéndose ningún gasto o ingreso en la cuenta de pérdidas y ganancias.
Aplicación práctica:
La empresa ADQUIRENTE ha llegado a un acuerdo con la sociedad VENDEDORA en el mes de diciembre del año 2011, de la venta del 100% del capital de la sociedad ADQUIRIDA, por un precio de 1.000.000 euros.
Se tiene información de que a la sociedad ADQUIRIDA tiene un proceso sancionador, del que se estima (de forma fiable) podría realizar un desembolso futuro de 100.000 euros.
Dada dicha circunstancia, las sociedades ADQUIRENTE y VENDEDORA acuerdan incluir una cláusula de indemnidad, mediante la cual, en el caso de que finalmente ADQUIRIDA tuviera que realizar un pago por dicho proceso, por el importe del mismo la sociedad VENDEDORA indemnizará a ADQUIRENTE.
En diciembre del año 2015, la sociedad ADQUIRIDA, una vez resuelto en sentencia firme el litigio, debe abonar por el mismo la cuantía de 120.000 euros. En base a la cláusula de indemnidad, VENDEDORA realiza un pago a ADQUIRENTE por dicho importe.
Se pide registrar los hechos descritos anteriormente en las empresas ADQUIRENTE y ADQUIRIDA en los años 2011 y 2015.
Solución:
a) Empresa ADQUIRENTE:
Año 2011:
– Por la adquisición del 100% del capital de la sociedad ADQUIRIDA:

Fecha Cuenta Debe Haber
Diciembre 2011 Participaciones a largo plazo en empresas del grupo (2403) 900.000
Crédito a largo plazo (251) 100.000
Bancos (572) 1.000.000

Tal y como establece la consulta, si la empresa estima probable que parte del importe pagado (1.000.000 euros) puede retornar a la sociedad, a consecuencia de la cláusula de indemnidad firmada, por la mejor estimación del importe a recibir por la indemnización (100.000 euros), debe registrar un activo, reduciendo dicho importe del valor asignado a la participación financiera adquirida.
Año 2015:
– Por el cobro de la cláusula:

Fecha Cuenta Debe Haber
Diciembre 2015 Bancos (572) 120.000
Créditos a corto plazo (541) 100.000
Ingresos de créditos (762) 20.000

El crédito habrá sido reclasificado, si la empresa en el año 2014 entendiera que podría haberse hecho efectivo al siguiente año, aunque dado que se trata de una contingencia, podría ocurrir que no se hubiera producido su reclasificación.
Durante los años que dicho activo ha estado en balance, la empresa debería haber realizado una estimación del importe y haber reajustado en su caso el mismo si tuviera evidencia objetiva de que su valor se hubiera modificado.
b) Empresa ADQUIRIDA:
Año 2011:
– Cuando surge el hecho económico del proceso sancionador, la empresa debe valorar si se cumplen las condiciones para dotar la correspondiente provisión. En caso de que así fuera, registraría:

Fecha Cuenta Debe Haber
Diciembre 2011 Gastos extraordinarios (678) 88.848,71
Provisión para otras responsabilidades (143) 88.848,71

El importe por el que dota la provisión es sobre 100.000 euros (cuantía estimada) pero actualizado al 3% (tipo de interés que toma de referencia) en el período de 4 años, que es cuando estima que se resuelva el proceso.
Dicha provisión, por tanto, debe ir actualizándose durante los siguientes años, como gasto financiero, para que su valor contable sea de 100.000 euros en el momento de su aplicación.
Año 2015:
– Por la actualización de la provisión, ya registrada a corto plazo:

Fecha Cuenta Debe Haber
Diciembre 2015 Gastos financieros por actualización de provisiones (660) 2.912,62
Provisión a corto plazo para otras responsabilidades (5293) 2.912,62

El valor de la provisión al cierre del año 2014 debería ser de 97.087,38 euros (importe estimado de la provisión actualizado en 1 año al 3%). Por lo que la cuantía a actualizar este último año sería de 100.000 euros menos el valor al cierre del año anterior.

– Por el pago de la indemnización:

Fecha Cuenta Debe Haber
Diciembre 2015 Provisión a corto plazo para otras responsabilidades (5293) 100.000
Gastos extraordinarios (678) 20.000
Bancos (572) 120.000

NOTA
Consulta comentada por M. Mercedes Ruiz de Palacios Villaverde y Enrique Rua Alonso de Corrales (Departamento de Economía Financiera y Contabilidad. Universidad San Pablo-CEU).

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