En el régimen de consolidación fiscal no pueden formar parte de un grupo fiscal las entidades que al cierre del período impositivo se encuentren en situación de desequilibrio patrimonial, es decir, que hayan obtenido pérdidas que dejen reducido su patrimonio neto a una cantidad inferior a la mitad del capital social (LSC art.363.1.e).
Al respecto la AEAT ha emitido un informe en el que hace referencia a los principales criterios administrativos y jurisprudenciales que afectan a esta causa de exclusión del grupo fiscal. A continuación se analiza los principales aspectos del mismo.
a) Facultades de la Administración tributaria para determinar la situación de desequilibrio patrimonial.
Aunque la Inspección de los tributos ha venido entendiendo que estaba facultada para recalcular el patrimonio neto que deberían haber recogido las cuentas anuales de una sociedad para determinar si este había caído al cierre del ejercicio por debajo del 50% de su capital social, jurisprudencialmente se ha considerado que la Administración tributaria podía determinar el resultado contable a los solos efectos de cuantificar la base imponible. Este criterio se ha incorporado en la normativa vigente para los períodos impositivos iniciados a partir del 1-1-2015 al establecer que no pueden formar parte de los grupos fiscales las entidades que al cierre del período impositivo se encuentren en la situación patrimonial prevista en la normativa mercantil, de acuerdo con sus cuentas anuales, aunque no tengan la forma de sociedades anónimas, a menos que a la conclusión del ejercicio en el que se aprueban las cuentas anuales esta última situación se haya superado (LIS art.58.4.d).
El patrimonio neto que reflejan las cuentas anuales de una entidad no es (o no tiene por qué ser) la magnitud que debe usarse a efectos de determinar si concurre la situación de desequilibrio patrimonial de la normativa mercantil (LSC art.363.1.e).
Por tanto, el patrimonio neto a usar es la misma magnitud que debe tenerse en cuenta a efectos de la causa de disolución regulada en el precepto mercantil (DGT CV 29-3-11; LIS art.58.4.d).
Asimismo, debe considerarse que la Inspección está facultada para el cálculo de dicha magnitud a partir del patrimonio neto reflejado en las cuentas anuales del contribuyente.
b) Forma en que opera la causa del grupo fiscal. La interpretación de la normativa que mejor se acomoda tanto a su tenor literal como a su espíritu es considerar que basta la constatación de la existencia del desequilibrio patrimonial para que opere la exclusión del grupo fiscal.
c) Aspectos temporales. En cuanto al período de exclusión, aunque la situación de desequilibrio patrimonial debe producirse en dos momentos temporales distintos para que tenga lugar la exclusión de una entidad del grupo fiscal, al cierre de un ejercicio (o el último día del período impositivo de la entidad) y al cierre del ejercicio siguiente (es decir, de aquel en el que se aprueban las cuentas anuales del ejercicio anterior), de acuerdo con la normativa la entidad queda excluida del grupo fiscal en el primero de los citados períodos impositivos.
Respecto al período impositivo en que se puede producir de nuevo la integración en el grupo fiscal de la entidad inicialmente excluida, la doctrina administrativa ha establecido que la vuelta al grupo debe producirse en el período inmediato anterior a aquel en que la entidad supera la situación de desequilibrio patrimonial (DGT CV 7-11-11).
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