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Incidencia fiscal en el IIVTNU de la donación de la nuda propiedad de un inmueble

Se plantean las consecuencias fiscales en el IIVTNU de una operación por la cual un matrimonio dona la nuda propiedad de un solar a sus dos hijas, reservándose ellos el usufructo vitalicio y el poder de disposición sobre el citado inmueble.
En el momento de la donación de la nuda propiedad a las hijas se realiza el hecho imponible del IIVTNU (LHL art.104.1). Por la constitución del usufructo vitalicio a favor de los donantes, que tenían hasta dicho momento el pleno dominio del bien inmueble, no se produce el hecho imponible del IIVTNU porque no hay un efecto traslativo.
Son sujetos pasivos de la operación las personas físicas que adquieren a título lucrativo la nuda propiedad del solar (LHL art.106.1.a), es decir, las dos hijas de los donantes.
A efectos del cálculo de la base imponible, para calcular el valor de la nuda propiedad del terreno debe restarse del valor total del terreno en el momento del devengo determinado a efectos del IBI (valor catastral correspondiente al terreno), el valor del usufructo vitalicio calculado mediante la aplicación de las normas fijadas a efectos del ITP y AJD (LHL art.107.2.b). De acuerdo con estas normas (LITP art.10.2.a y 14.1; RITP art.42.1 y 7):
– el valor del derecho de nuda propiedad se computa por la diferencia entre el valor del usufructo y el valor total de los bienes;
– al consolidarse el dominio, el nudo propietario tributará por este impuesto atendiendo al valor del derecho que ingrese en su patrimonio; la consolidación del dominio desmembrado por título lucrativo se rige por las normas del ISD.
Como en el caso planteado la desmembración del pleno dominio sobre el inmueble en los derechos de usufructo y nuda propiedad tiene lugar en virtud de un acto a título lucrativo (donación), hay que acudir a las normas del ISD, según las cuales, siempre que el adquirente (del usufructo) tenga facultad de disponer de los bienes, el impuesto se liquida en pleno dominio, sin perjuicio de la devolución que, en su caso, proceda (LISD art.26).
De lo anterior se obtienen las siguientes conclusiones a efectos del cálculo de la base imponible y de la tributación de la operación a efectos del IIVTNU:
– el valor del usufructo cuando el usufructuario se reserva la facultad de disponer del bien es el valor total del terreno de naturaleza urbana (valor catastral del mismo en el momento del devengo);
– el valor de la nuda propiedad sobre el terreno de naturaleza urbana como consecuencia de la donación es igual a cero, dado que se computa por diferencia entre el valor total del terreno y el valor del usufructo sobre el mismo, y en este caso el valor del usufructo es el valor total del terreno.
En el momento del fallecimiento de los usufructuarios y consolidación del dominio en las nudas propietarias, se realizará un nuevo hecho imponible del IIVTNU por el incremento de valor del terreno que corresponda al valor del derecho de usufructo que se integra en el patrimonio de las nudas propietarias:
– la base imponible del IIVTNU se determinará aplicando el tanto por ciento del valor del terreno que correspondió al derecho de usufructo vitalicio cuando se adquirió la nuda propiedad (100% en este caso), sobre el valor catastral del terreno en el momento del actual devengo;
– el período de generación del incremento es el comprendido entre la fecha de devengo del impuesto que ahora se liquida y la del devengo de la anterior transmisión del derecho que ahora se adquiere (el usufructo por consolidación) y que estuvo sujeta al IIVTNU. En el presente caso, esta última fecha (que es la de inicio del cómputo del período de generación) no es la de la donación de la nuda propiedad, sino la anterior fecha en la que se devengó el impuesto por el 100% del valor del terreno que es el derecho que ahora se ingresa en el patrimonio de las nudas propietarias.
Si la ordenanza fiscal del ayuntamiento competente para la exacción del IIVTNU ha regulado la bonificación aplicable a las transmisiones de terrenos, y en la transmisión o constitución de derechos reales de goce limitativos del dominio, realizadas a título lucrativo por causa de muerte a favor de los descendientes y adoptados, los cónyuges y los ascendientes y adoptantes (LHL art.108.4), no es de aplicación en este caso, porque la consolidación del dominio desmembrado está sujeta en el ISD a la modalidad de transmisiones lucrativas inter vivos (ver 5407 s. Memento Fiscal 2012) y no a la modalidad de transmisiones lucrativas mortis causa.

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