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Incidencia del gravamen especial sobre dividendos y rentas de fuente extranjera en los pagos fraccionados

Una entidad constituida en el Gran Ducado de Luxemburgo está participada íntegramente por una entidad A residente en España, de forma directa en un 36% y de forma indirecta, a través de la entidad B íntegramente participada por A, en el 64% restante.
Los ingresos de la entidad luxemburguesa durante todo el tiempo de tenencia de la participación por A y B, agregando todos los ingresos del ejercicio, proceden:
– un 82,45% de dividendos de entidades extranjeras residentes en paraísos fiscales en las que ostentaba un porcentaje de participación superior al 5% y de la transmisión de las mencionadas participaciones. De este porcentaje, un 68,78% son ingresos procedentes de entidades que realizan actividades bancarias o financieras y un 13,67% tienen origen en diversas sociedades con múltiples actividades;
– el 17,55% restante, de los intereses derivados de la liquidez obtenida como consecuencia de la percepción de los dividendos anteriores, así como del importe obtenido por la transmisión de las mencionadas entidades financieras.
La entidad luxemburguesa va a acordar, antes del 30-11-2012, la distribución de un dividendo, por lo que sus accionistas desean conocer si pueden aplicarse el gravamen especial del 8% previsto para dividendos y plusvalías de fuente extranjera (LIS disp.adic.15ª redacc RDL 14/2012) y si dichos dividendos percibidos deben tenerse en cuenta en el cálculo del pago fraccionado.
A) Aplicación del gravamen especial sobre los dividendos percibidos.
En este sentido, la normativa del IS ha establecido un gravamen especial del 8% para los dividendos distribuidos o rentas positivas generadas en la transmisión de participaciones, cuando cualquiera de ambos se realicen hasta 30-11-2012, y cumplan los requisitos sobre participación y realización de actividades económicas establecidos para la exención por doble imposición internacional de dividendos (nº 2868 s. Memento Fiscal 2012).
En el caso concreto, en relación con la participación, los dos accionistas participan en más de un 5% en el capital de la entidad luxemburguesa, ostentando dicha participación durante un plazo superior al año. No obstante debe tenerse en cuenta que la entidad luxemburguesa participa a su vez en otras entidades, por lo que los requisitos de porcentaje y antigüedad también deben cumplirse respecto de las entidades indirectamente participadas a través de su participación en la entidad luxemburguesa.
En relación con el requisito de que los ingresos de la entidad luxemburguesa procedan de la realización de actividades económicas, los ingresos procedentes de dividendos o de rentas generadas de la transmisión de participaciones, consecuencia de su participación en otras entidades residentes en paraísos fiscales, que realizan todas ellas una actividad financiera contando con medios materiales y personales para su desarrollo, cumplen este requisito. Respecto del 17,55% de rentas que tienen la condición de intereses, dado que los mismos proceden de la colocación de los excedentes de la tesorería de la entidad, obtenidos bien del reparto de dividendos de las entidades participadas, bien de la transmisión de participaciones, ambos procedentes del desarrollo de actividades económicas, también se considera procedente de actividades económicas.
Por tanto, cumpliéndose los requisitos establecidos sobre la participación y el origen de los ingresos de la entidad luxemburguesa, los dividendos distribuido hasta el 30-11-2012 pueden aplicar el gravamen especial del 8%.
B) Incidencia en los pagos fraccionados de la percepción de dividendos y plusvalías sometidas al gravamen especial.
Las entidades cuyo importe neto de la cifra de negocios en los doce meses anteriores a la fecha en que se inicien los períodos impositivos dentro de los años 2012 o 2013 sea al menos 20 millones de euros, tienen un pago fraccionado mínimo en base al resultado contable de la parte del período impositivo que haya transcurrido hasta el día anterior al inicio de cada período de ingreso del pago fraccionado (RDL 12/2012 art.1.Primero.Cuatro redacc RDL 20/2012).
No obstante, teniendo en cuenta que los gravámenes especiales sobre dividendos y rentas de fuente extranjera derivadas de la transmisión de valores representativos de los fondos propios de entidades no residentes en territorio español (tanto el del 8% como el del 10%), determinan la tributación definitiva de dichas rentas, si una entidad opta por la aplicación de dichos gravámenes especiales, las rentas que hayan sido objeto de declaración por los mismos no deben incluirse dentro del resultado contable a tener en cuenta para realizar el pago fraccionado mínimo.
Así, a estos efectos, dado que el gravamen especial determina el pago definitivo del IS, no procede realizar pago fraccionado alguno por las cantidades sujetas a dicho gravamen especial, ya que el pago fraccionado determina un pago a cuenta del impuesto definitivo y, en este caso concreto, el gravamen especial ya ha supuesto dicho pago definitivo del impuesto, y es objeto de autoliquidación de manera independiente.

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