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Impago de operaciones no incursas en procedimientos concursales

Una entidad, con volumen de operaciones en 2011 inferior a 6.010.121,04 euros, viene realizando trámites para la recuperación del IVA en determinados créditos impagados cuyos destinatarios son empresarios o profesionales.
Se plantean las siguientes cuestiones:
1º.- Plazo para realizar la modificación de la base imponible de los créditos impagados.
2º.- Si la reclamación judicial debe realizarse antes de los 6 o 12 meses necesariamente o es posible realizarla durante el plazo adicional de 3 meses durante el que se puede modificar la base imponible.
3º.- Si, a lo largo del proceso judicial se produce algún cobro parcial como pago a cuenta del saldo pendiente con un deudor, sería adecuado imputar dicho cobro a las facturas más antiguas de las cuales ya se ha recuperado el IVA, aunque existan facturas posteriores sobre las que todavía no se ha modificado la base imponible. En caso de respuesta positiva, si ello afectaría a la recuperación del IVA de las citadas facturas posteriores.
El criterio de la DGT es el siguiente:
Los supuestos establecidos legalmente para la modificación de la base imponible del IVA en el caso de impago de la contraprestación por el destinatario, se contienen en la LIVA art.80.tres, cuatro y cinco y RIVA art.24.
A la vista de la regulación de la cuestión a la fecha de la consulta, la DGT informa de que el plazo para llevar a cabo la modificación de la base imponible, siendo la entidad acreedora consultante una empresa de reducida dimensión es en el período de los tres meses desde la finalización del plazo de 6 meses posterior al devengo del Impuesto repercutido sin que se haya obtenido el cobro de todo o parte del crédito derivado del mismo (LIVA art.80.cuatro, condición 1ª, tercer párrafo).
Por tanto, no procederá la modificación de la base imponible por créditos incobrables fuera del citado plazo legal.
En relación con el momento en que puede realizarse la preceptiva reclamación judicial al deudor, a efectos de poder realizar la correspondiente modificación de la base imponible, aquella podrá realizarse en cualquier momento anterior al cumplimiento del plazo de 9 meses desde el devengo, condicionado siempre a que ello permita el cumplimiento de todos los requisitos previstos en la LIVA art.80.cuatro y en el RIVA art.24.
En todo caso, si bien, la reclamación judicial es un requisito previo a la modificación de la base imponible, dicha modificación, solo procederá realizarla en el plazo legal antes mencionado, esto es, transcurridos 6 meses desde el devengo del impuesto y hasta los tres meses posteriores a dicha fecha.
En cuanto a la cuestión relativa a los cobros parciales durante el proceso judicial, en caso de desistimiento de la reclamación judicial por parte del sujeto pasivo o de alcanzarse un acuerdo de cobro tras el requerimiento notarial, se deberá modificar la base imponible nuevamente al alza (LIVA art.80.cuatro).
La finalidad pretendida al establecer de nuevo la elevación de la base imponible particularmente en el supuesto de desistimiento de la reclamación judicial es que el sujeto pasivo (acreedor) haga todo lo posible por intentar cobrar el crédito en cuestión, de modo que lo reclame judicialmente o, en su caso, notarialmente, y no se aparte del procedimiento o requerimiento, con la intención de llegar hasta el final del mismo.
Con ello se ha querido evitar que el sujeto pasivo interpusiese demanda judicial para instar el cobro del crédito o requiriese dicho cobro por vía notarial con la única finalidad de reducir la base imponible del Impuesto y no con el fin de obtener el propio cobro del crédito toda vez que, en ese caso, la interposición de demanda judicial o el requerimiento notarial quedarían reducidos al mero cumplimiento formal del requisito establecido en la Ley del Impuesto.
Por consiguiente, si el sujeto pasivo quiere tener derecho a la reducción de la base imponible, en caso de concurrencia de créditos incobrables, es necesario que continúe con el procedimiento judicial o requerimiento notarial.
Resultaría aceptable imputar los cobros realizados a las facturas más antiguas del mismo deudor (criterio FIFO). En este caso, a su vez, habría que determinar si con respecto a aquéllas se ha modificado o no la base imponible. Así:
a) Si hubiera sido rectificada la base imponible por declaración de crédito incobrable, la base imponible no deberá rectificarse al alza aunque la entidad consultante obtuviese el cobro total o parcial de la contraprestación, siempre que no haya desistido en la reclamación judicial o notarial del crédito incobrable.
No obstante, procederá modificar la base imponible al alza si los cobros de determinadas cantidades con el deudor del crédito incobrable se realizan en el marco de un acuerdo de cobro de los créditos impagados alcanzado con el mismo.
Por su parte, en relación con la factura impagada del mismo deudor cuya base imponible todavía no haya sido modificada, la entidad consultante podrá, en su caso, con sujeción a los requisitos y plazos señalados, acogerse al procedimiento de rectificación de la base imponible previsto en la LIVA art.80.
b) Si no se hubiera modificado la base imponible de las facturas más antiguas, estaríamos en el supuesto de un pago parcial anterior a la citada modificación, por tanto, se entenderá que el IVA está incluido en las cantidades percibidas y en la misma proporción que la parte de contraprestación satisfecha (LIVA art.80.cinco.3ª).

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