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Herencia pendiente de aceptación

Con motivo del fallecimiento del causante, fue presentada liquidación del ISD en el año 2006, sobre la base establecida en el testamento, habiendo quedado la herencia pendiente de aceptación. No habiendo prescrito el impuesto al haber finalizado el procedimiento tributario en el año 2013, se pretende elevar a público la aceptación y partición de la herencia. A estos efectos, se está planteando proceder a canjear el usufructo vitalicio dejado a la viuda por el pleno dominio sobre determinados bienes, teniendo en cuenta el valor equivalente al que tuvo aquel sobre la masa hereditaria a la fecha del fallecimiento del causante. No se producirían excesos de adjudicación, recibiendo tanto la viuda como los hijos bienes en plena propiedad.
En primer lugar, en caso de sucesión por causa de muerte, a efectos del ISD se considera que se hace en estricta igualdad, con independencia de las participaciones y adjudicaciones que se hagan. No obstante, esto sólo afecta a los herederos, pero no a los bienes adjudicados de forma expresa por el testador. Asimismo, en relación con los derechos legitimarios del cónyuge viudo, se permite que sean entregados bienes en plena propiedad, como pago, en cuyo caso se ha de practicar liquidación por el valor coincidente del valor comprobado de los bienes y derechos adjudicados al cónyuge y los asignados al usufructo. No obstante, si el valor adjudicado distinto al usufructo fuese mayor o menor de lo que le correspondía al cónyuge viudo, se ha de tributar como exceso de adjudicación ya sea por los herederos o por el cónyuge, respectivamente.
En segundo lugar, como sostiene la DGT, hay que tener en cuenta que el hecho de presentar la liquidación del ISD no significa la aceptación de la herencia, pudiendo incluso entenderse producida dicha aceptación mediante hechos posteriores, sin que sea necesaria aceptación expresa. Por tanto, si se considera que por parte de la viuda ha existido la previa aceptación del usufructo vitalicio, el hecho de que posteriormente le sean adjudicados determinados bienes en pleno dominio, existiendo coincidencia entre ambos valores, se ha de entender que se produce una renuncia al usufructo ya aceptado y constituido a título oneroso. En estos casos, ante la permuta que se produce entre el cónyuge viudo y los hijos herederos, queda sujeta a tributación por ITP y AJD en los siguientes términos:
– por su parte, el cónyuge viudo ha de tributar por la nuda propiedad, lo cual significa que al ser el usufructuario el que adquiere la propiedad, ha de tributar valorando los bienes en la fecha de la formalización de la escritura, calculándose el valor de la nuda propiedad por tanto en ese momento (RISD art. 51.4), sobre el que se ha de aplicar el tipo de gravamen que proceda.
– en cuanto a los hijos herederos, han de tributar cada uno de ellos por el valor del usufructo vitalicio, lo cual implica que, al producirse la consolidación del dominio, se ha de calcular el valor teniendo en cuenta la regla especial del RISD art. 51.4. En concreto, al producirse la consolidación del dominio en el primero o sucesivos nudos propietarios por causa distinta al cumplimiento del plazo o muerte del usufructuario, han de pagar solo por la mayor de las dos liquidaciones: la correspondiente a la desmembración del dominio que está pendiente o la correspondiente al negocio jurídico por el que se extingue el usufructo -en este caso, la liquidación que proceda por ITP y AJD-.
Por último, en cuanto a la adquisición por los herederos del usufructo vitalicio sobre alguno de los bienes, se han de valorar igualmente a la fecha de la transmisión onerosa, aplicándose sobre el valor resultante el tipo de gravamen correspondiente. La cuota que resulta ha de ser comparada con la liquidación pendiente por la desmembración del dominio, debiéndose satisfacer la mayor de ambas liquidaciones.

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