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Diversidad de establecimientos permanentes de actividades extractivas de petróleo

La entidad consultante es la sociedad dominante de un grupo fiscal. Entre las sociedades dependientes que integran dicho grupo se encuentran una serie de entidades que realizan actividades de exploración y producción de hidrocarburos en el extranjero (no en territorio español).
Cada una de estas entidades, a su vez, participa con terceros en diferentes explotaciones petrolíferas (exploración y producción de hidrocarburos en un área determinada) en el país de destino de la inversión. En definitiva, son sociedades que desarrollan su actividad de exploración y producción de hidrocarburos en el extranjero a través de la participación en diferentes asociaciones o consorcios constituidos junto con otras empresas petroleras. La actividad de exploración y producción de hidrocarburos se regula fundamentalmente en dos tipos de relaciones contractuales: el contrato petrolero y el contrato de operación conjunta.
Las filiales españolas del grupo de la entidad consultante tienen presencia física a través de empleados en los diferentes consorcios o asociaciones de cada país y suelen disponer de una oficina en la capital del país para desarrollar actividades de apoyo a los negocios en el país.
En relación con la aplicación de la LIS art.22 (exención de determinadas rentas obtenidas en el extranjero a través de establecimiento permanente), se consulta si cuando una misma entidad dispone en un país extranjero de varias explotaciones petrolíferas (a través de participaciones en diferentes asociaciones o consorcios), constituye cada una de ellas un establecimiento permanente diferente.
El criterio de la DGT es el siguiente:
A efectos de la aplicación de la LIS art.22, se considera que una entidad opera mediante un establecimiento permanente en el extranjero cuando, por cualquier título, disponga fuera del territorio español, de forma continuada o habitual, de instalaciones o lugares de trabajo en los que realice toda o parte de su actividad. En particular, tendrán la consideración de establecimientos permanentes aquellos a que se refiere la LIRNR art.13.1.a).
En el caso concreto planteado, se desconoce si los países en que se ejerce la actividad tienen suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional; de existir tal convenio, debe tenerse en cuenta que el concepto de establecimiento permanente recogido en el mismo prevalecerá sobre lo aquí establecido.
La definición contenida en el primer párrafo de la LIRNR art.13.1.a) resulta idéntica a la contenida en la LIS art.22. Por otra parte, ninguno de los supuestos contenidos en el párrafo segundo del citado artículo de la LIRNR (constituyen establecimiento permanente las sedes de dirección, sucursales, oficinas, fábricas, talleres, almacenes, tiendas, minas pozos de petróleo o gas, canteras, etc.) resulta aplicable a este caso concreto, teniendo en cuenta que, dada la estructura actual del grupo consultante, la consideración de que cada pozo de petróleo constituye un establecimiento permanente no se ajusta a la realidad económica objeto de análisis. Por tanto, el concepto de establecimiento permanente debe analizarse, en este supuesto, en el propio contexto de la LIS art.22, sin perjuicio de lo que pudiera resultar de la aplicación de un Convenio para evitar la doble imposición internacional.
Así, se entenderá que la entidad posee un establecimiento permanente en el extranjero, si dispone fuera del territorio español, de forma continuada o habitual, de instalaciones o lugares de trabajo en los que realice toda o parte de su actividad. Asimismo, es posible que la entidad consultante pueda tener varios establecimientos permanentes en el extranjero, incluso en el territorio del mismo país. Tal circunstancia se producirá si existen varias instalaciones o lugares de trabajo en los que se realice toda o parte de su actividad, siempre que en cada uno de ellos concurra el ejercicio de una actividad claramente diferenciable y que cuente con la adecuada gestión separada, de manera que pueda ser posible la realización de la actividad por sí misma, considerándose dicha gestión como un componente esencial de la actividad.
De la información proporcionada, se desprende que las sociedades dependientes que integran el grupo fiscal de la entidad consultante (las sociedades filiales) realizan actividades de exploración y producción de hidrocarburos en el extranjero, participando con otras empresas en la exploración y producción en un área geográfica determinada, a través de la participación en diferentes asociaciones o consorcios. Cada consorcio lleva una contabilidad independiente del resto de áreas y precisa el empleo de personal, equipos, procedimientos y técnicas de trabajo propias Asimismo, cada explotación de hidrocarburos de un país determinado tiene un tipo de contrato petrolero con el Estado, que puede ser diferente del de otra explotación del mismo país.
Todo ello permite deducir que la actividad de exploración y producción de hidrocarburos que realiza cada una de las explotaciones en un determinado país en la que participe una sociedad filial, constituye una actividad claramente diferenciable de las realizadas por las otras explotaciones del mismo país, en las que igualmente participe.
Adicionalmente, la existencia de varios establecimientos permanentes requiere contar con la adecuada gestión separada, de manera que pueda ser posible la realización de la actividad por sí misma, considerándose dicha gestión como un componente esencial de la actividad. En las asociaciones o consorcios señalados, los partícipes designan a uno de ellos como operador, encargado de la gestión corriente y ordinaria de las actividades y de la ejecución de las decisiones adoptadas por los socios. En definitiva, las filiales pueden ser operadores del consorcio, participando en los resultados de la explotación, todo ello en el porcentaje de participación que le corresponda. De lo que se desprende que la gestión de la actividad de exploración y producción de hidrocarburos a través de cada asociación o consorcio en la que participe una sociedad filial se gestiona de modo separado de las realizadas por otras de las explotaciones del mismo país, en la que igualmente participe.
En conclusión, en base a la información facilitada, atendiendo a los criterios de actividades claramente diferenciables y de gestión de las actividades de modo separado, las sociedades filiales operan mediante distintos establecimientos permanentes en un mismo país, por cada una de las explotaciones de hidrocarburos en las que participan, esto es, por cada asociación o consorcio en el que participan.
En cuanto a las oficinas de la filial en la capital del país de que se trate para desarrollar actividades de apoyo a los negocios en el país, también podrían, en principio, constituir un establecimiento permanente de la sociedad filial correspondiente, siempre que se cumplan las condiciones de realizar una actividad claramente diferenciable del resto y de gestión separada.
En cualquier caso, estas circunstancias son cuestiones de hecho que el sujeto pasivo deberá acreditar por cualquier medio de prueba admitido en Derecho en los términos establecidos en la LGT art.105 y 106 y cuya valoración corresponderá, en su caso, a los órganos competentes en materia de comprobación de la Administración tributaria.

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