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Derechos de cobro frente a la Hacienda Pública

En esta consulta se intenta establecer de una forma razonada, si aquellos derechos de cobro o débitos que una entidad mantiene con la Hacienda Pública, deben clasificarse desde una perspectiva contable como «instrumentos financieros», y si por tanto habría que tratarlos como tales a efectos de su clasificación, valoración e información a reportar sobre los mismos en la memoria.
En primer lugar sería necesario realizar un desarrollo del concepto de «instrumento financiero» desde la óptica contable, con el objetivo de analizar si los créditos y débitos con las Administraciones Públicas cumplen las condiciones establecidas para los mismos. El PGC NRV 9ª define un instrumento financiero como un contrato que da lugar a un activo financiero en una empresa y, simultáneamente, a un pasivo financiero o un instrumento de patrimonio en otra.
La misma norma indica que un activo financiero es el dinero en efectivo, un instrumento de patrimonio de otra empresa, o suponga un derecho contractual a recibir efectivo u otro activo financiero, o a intercambiar activos o pasivos financieros con terceros en condiciones potencialmente favorables.
Por otra parte, la norma reseñada indica que un pasivo financiero supone para la empresa una obligación contractual, directa o indirecta, de entregar efectivo u otro activo financiero o de intercambiar activos o pasivos financieros con terceros en condiciones potencialmente desfavorables.
En segundo lugar, debemos analizar si los créditos o débitos con las Administraciones Públicas , cumplen o no dichas condiciones. En este sentido cabría indicar que, dado su origen, no derivan de una relación contractual, sino de un requerimiento legal o en actividades de fomento por parte de las Administraciones Públicas. Para apoyar dicha afirmación adicionalmente la propia consulta nos añade que fruto de la aplicación del PGC NRV 13ª «Impuesto sobre beneficios», pueden surgir activos o pasivos por impuestos diferidos o corrientes , indicando que dichos créditos o débitos deberán reconocerse por el nominal, pese a que su cancelación o cobro fuera a largo plazo (figurando en balance como «no corrientes»).
En conclusión, por todo ello se entiende no deben considerarse como instrumentos financieros, por lo que se valorarán por su valor nominal y no deberán aparecer la información exigida en la memoria en relación a los mismos.
Aplicación práctica
Con fecha 1-12- 2012, a la empresa de inserción laboral AYUDA, se le ha concedido por parte el Ministerio de Economía y Competitividad una subvención por importe de 120.000 euros para adquirir nuevas maquinarias con características específicas para trabajadores discapacitados. Dicha subvención se cobrará en tres plazos por importes iguales, en las siguientes fechas: el 1-6-2013, 1-12-2013 y 1-6-2014.
La empresa AYUDA con la finalidad de poder utilizar las máquinas lo antes posible las adquiere el 1-6-2013, por un precio de 120.000 euros, financiando la parte de la subvención aun no cobrada con el proveedor de inmovilizado, con vencimientos del pasivo en las mismas fechas que se prevé cobrar la subvención. Dada la política comercial de la empresa suministradora no se incluye recargo por intereses al tratarse de una financiación a menos de un año. Las máquinas tienen una vida útil estimada de 10 años y no se prevé que tuviera valor residual.
Solución
Registro de las operaciones antes reseñadas durante los ejercicios 2012, 2013 y 2014.
Año 2012
– Por la concesión de la subvención del Ministerio de Economía y Competitividad (1-12-2012):

Núm CuentaDebeHaber
4708Hacienda Publica, deudora por subvenciones concedidas 80.000 
470XHacienda Publica, deudora por subvenciones concedidas a cobrar a largo plazo40.000 
522Deudas a corto plazo transformables en subvenciones, donaciones y legados 120.000

Al cierre de ejercicio ambos derechos de crédito recogidos en cuentas del subgrupo 47, valorados por su nominal, figurarían en el balance, el que tiene vencimiento a corto como activo corriente, mientras que el de largo plazo como activo no corriente.
Año 2013
– Por el cobro del primer plazo de la subvención y reclasificación (1-6-2013):
Núm CuentaDebeHaber
572Bancos40.000 
4708Hacienda Publica, deudora por subvenciones concedidas  40.000
4708Hacienda Publica, deudora por subvenciones concedidas 40.000 
470XHacienda Publica, deudora por subvenciones concedidas a cobrar a largo plazo 40.000

– Por la adquisición de las máquinas (1-6-2013):
Núm CuentaDebeHaber
213Maquinaria120.000 
572Bancos 40.000
523Proveedores de inmovilizado a corto plazo 80.000

– Por el reconocimiento de la subvención como «no reintegrable» al haberse destinado los fondos a la compra del activo (1-6-2013):
Núm CuentaDebeHaber
522Deudas a corto plazo transformables en subvenciones, donaciones y legados120.000 
940Ingresos de subvenciones oficiales de capital 120.000

– Por el cobro del segundo plazo de la subvención y pago al proveedor (1-12-2013):
Núm CuentaDebeHaber
572Bancos40.000 
4708Hacienda Publica, deudora por subvenciones concedidas  40.000
523Proveedores de inmovilizado a corto plazo40.000 
572Bancos 40.000

– Por la amortización de maquinaria y traspaso de la subvención a resultados (31-12-2013):
Núm CuentaDebeHaber
681Amortización del inmovilizado material (120.000 euros / 10 años) x 7/12 meses7.000 
281Amortización del inmovilizado material  7.000

Núm CuentaDebeHaber
840Transferencia de subvenciones oficiales de capital7.000 
746Subvenciones, donaciones y legados de capital traspasados a resultados del ejercicio 7.000

– Por el cierre de las cuentas de los grupos 8 y 9 (31-12-2013):
Núm CuentaDebeHaber
940Ingresos de subvenciones oficiales de capital120.000 
840Transferencia de subvenciones oficiales de capital7.000 
130Subvenciones oficiales de capital 113.000

Año 2014
– Por el cobro del tercer plazo de la subvención y pago al proveedor (1-6-2014):
Núm CuentaDebeHaber
572Bancos40.000 
4708Hacienda Publica, deudora por subvenciones concedidas  40.000
523Proveedores de inmovilizado a corto plazo40.000 
572Bancos 40.000

– Por la amortización de maquinaria y traspaso de la subvención a resultados (31-12-2014):
Núm CuentaDebeHaber
681Amortización del inmovilizado material (120.000 euros / 10 años) 12.000 
281Amortización del inmovilizado material  12.000

Núm CuentaDebeHaber
840Transferencia de subvenciones oficiales de capital12.000 
746Subvenciones, donaciones y legados de capital traspasados a resultados del ejercicio 12.000

– Por el cierre de las cuentas de los grupos 8 y 9:
Núm CuentaDebeHaber
840Transferencia de subvenciones oficiales de capital12.000 
130Subvenciones oficiales de capital 12.000

NOTA
1) Consulta comentada por M.Mercedes Ruiz de Palacios Villaverde y Enrique Rua Alonso Corrales (Departamento de Economía Financiera y Contabilidad. Universidad San Pablo-CEU).
2) Los créditos o débitos frente a la Administraciones Públicas vienen registrados en la cuentas del Subgrupo 47 «Administraciones Públicas», y que habitualmente provienen de subvenciones concedidas aun no satisfechas, o créditos ó débitos con Organismos de la Seguridad Social, o activos y pasivos fiscales tanto corrientes como no corrientes.
3) El impuesto corriente correspondiente al ejercicio presente y a los anteriores, se reconocerá como un pasivo si estuviera pendiente de pago, mientras que si la cantidad ya pagada correspondiente al ejercicio presente y a los anteriores excediese del impuesto corriente por esos ejercicios, el exceso se reconocerá como un activo.
4) Si hubieran tenido la calificación de «instrumentos financieros» su valor inicial hubiera sido a valor razonable, debiéndose valorar posteriormente según la clasificación efectuada, en principio seguramente a coste amortizado.

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