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Deducción por bienes de inversión

La Administración tributaria búlgara presenta ante el TJUE petición de decisión prejudicial en relación con la interpretación del art.168.a) de la Dir 2006/112/CE (Directiva IVA), como consecuencia de una liquidación complementaria por la que se le deniega a la entidad Klub el derecho a deducir el IVA grava la adquisición de un apartamento.
La actividad de Klub consiste en la explotación de una estación balnearia búlgara. En mayo de 2009, esta sociedad adquirió un apartamento, destinado a uso residencial en Sofía. El IVA relativo a esta adquisición fue deducido, pero no se modificó la afectación de ese inmueble ni se abrió ninguna cuenta a nombre de Klub para el suministro de agua y electricidad.
Las autoridades tributarias dedujeron de ello que el apartamento estaba destinado a uso residencial y no a uso profesional. Al estimar que ese apartamento no se utilizaba para la actividad de la empresa, consideraron que su adquisición no había generado un derecho a deducir el IVA soportado y, por consiguiente, emitieron una liquidación complementaria dirigida a Klub.
La demandante interpuso un recurso ante el Tribunal de lo contencioso-administrativo de Varna, sosteniendo que el inmueble está destinado a uso profesional, ya que tiene la intención de utilizarlo para celebrar reuniones de negociación con los operadores turísticos. Sin embargo, las autoridades tributarias estiman que Klub no ha demostrado que, en el momento de la inspección fiscal, el referido apartamento se utilizase con fines profesionales, ni que en el futuro fuese a utilizarse con esos fines.
Según el órgano jurisdiccional remitente, la norma búlgara que regula la cuestión ha sido objeto de interpretaciones divergentes por parte Tribunal Supremo de ese Estado:
– una parte de la jurisprudencia admite que los sujetos pasivos pueden deducir el IVA soportado al adquirir un inmueble, por considerar o bien que sólo es posible determinar la afectación de este bien después del comienzo de su explotación, o bien que las actividades profesionales del sujeto pasivo comprenden también las prestaciones futuras;
– otra parte de la jurisprudencia considera que, para poder acogerse al derecho a la deducción del IVA relativo a la adquisición de un inmueble que aún no ha sido objeto de explotación, el sujeto pasivo deberá probar que el bien ha sido utilizado para fines relacionados con su actividad económica con anterioridad a la inspección fiscal.
En estas circunstancias, la Administración búlgara plantea al TJUE, entre otras, las siguientes cuestiones prejudiciales:
1) ¿Debe interpretarse el art.168.a), de la Directiva IVA en el sentido de que, una vez que el sujeto pasivo ha hecho uso de su derecho de opción y ha incluido un inmueble, que constituye un bien de inversión, en el patrimonio empresarial, ha de presumirse (es decir, ha de asumirse, hasta que se pruebe lo contrario) que dicho bien se utiliza para las necesidades de las operaciones sujetas al impuesto realizadas por el sujeto pasivo?
2) ¿Debe interpretarse el art.168.a) de la Directiva IVA en el sentido de que, en caso de compra de un inmueble que se incluye en el patrimonio empresarial de un sujeto pasivo, el derecho de deducción se genera inmediatamente en el período impositivo en el que el impuesto se hace exigible, y ello con independencia de que el inmueble no pueda utilizarse debido a la falta de la autorización de explotación prevista legalmente con carácter obligatorio?
3) ¿Es conforme con la Directiva y con la jurisprudencia que la interpreta una práctica administrativa conforme a la cual se deniega la deducción del IVA practicada por sujetos pasivos por bienes de inversión adquiridos por ellos debido a que dichos bienes se destinan a las necesidades privadas de los propietarios de las sociedades, sin que se exija el IVA por ese uso?
El criterio del TJUE es el siguiente:
Mediante sus cuestiones primera a tercera, que es preciso examinar conjuntamente, se pregunta, en esencia, si el art.168.a) de la Directiva IVA debe interpretarse en el sentido de que el derecho a deducir el IVA soportado por la adquisición de un inmueble, que constituye un bien de inversión incluido en el patrimonio empresarial, se genera en el período impositivo en el que el impuesto se hace exigible, con independencia de que el antedicho bien no haya sido inmediatamente utilizado con fines profesionales. Correlativamente, se pregunta si puede denegarse a un sujeto pasivo el derecho a deducir el IVA soportado por la adquisición de un bien de inversión alegando que dicho bien se destina a necesidades privadas.
Del art.168 de la Directiva IVA resulta que, en la medida en que el sujeto pasivo, actuando como tal en el momento en que adquiere un bien, utilice el bien para las necesidades de sus operaciones gravadas, podrá deducir el IVA devengado o pagado por dicho bien. Este derecho a deducir nace en el momento en que es exigible el impuesto deducible, es decir, en el momento de la entrega de los bienes. Sin embargo, cuando el sujeto pasivo no utilice el bien en las actividades económicas, sino para su consumo privado, no puede nacer ningún derecho a deducir.
En el caso de una operación consistente en la adquisición de un bien de inversión destinado, en parte, a un uso privado y, en parte, a un uso profesional, el sujeto pasivo puede optar por incluirlo íntegramente en el patrimonio empresarial. En principio, el IVA soportado por la adquisición de ese bien es, por tanto, deducible íntegramente. En estas circunstancias, cuando un bien de inversión afectado a la empresa haya originado el derecho a la deducción total o parcial del IVA soportado, su utilización para las necesidades privadas del sujeto pasivo o de su personal o para fines ajenos a su empresa se asimilará a una prestación de servicios a título oneroso.
Así, la adquisición de un bien por un sujeto pasivo que actúe como tal es lo que determina la aplicación del sistema del IVA y, por ende, del mecanismo de deducción. Un sujeto pasivo actúa como tal cuando opera en el contexto de su actividad económica en el sentido del art.9.1 párrafo 2º de la Directiva IVA, cuestión de hecho que deberá apreciarse teniendo en cuenta todas las circunstancias del caso, entre las que se incluyen la naturaleza del bien de que se trate y el período transcurrido entre la adquisición de éste y su utilización para las actividades económicas de dicho sujeto pasivo. Asimismo, podrá tomarse en consideración si se han llevado a cabo gestiones dirigidas a realizar reformas y obtener autorizaciones que se precisan para el uso profesional del bien.
Si se denegara al sujeto pasivo la deducción del IVA soportado en relación con utilizaciones profesionales posteriores gravadas, pese a la intención inicial del sujeto pasivo de afectar el bien en cuestión en su totalidad a su empresa, con vistas a futuras operaciones, éste no podría ser liberado completamente del impuesto correspondiente al bien utilizado para las necesidades de su actividad económica y la imposición de sus actividades profesionales daría lugar a una doble imposición contraria al principio de neutralidad fiscal inherente al sistema común del IVA.
A falta de circunstancias fraudulentas o abusivas, y sin perjuicio de las regularizaciones que eventualmente procedan con arreglo a los requisitos previstos en la Directiva IVA, el derecho a deducir, una vez nacido, sigue existiendo. Cuando el sujeto pasivo, por circunstancias ajenas a su voluntad, no haya podido utilizar los bienes o servicios que dieron lugar a deducción en el marco de operaciones sujetas al impuesto, el derecho a deducir sigue existiendo, ya que en tal supuesto no existe ningún riesgo de fraude o de abuso que pueda justificar una devolución posterior de las cantidades deducidas. En cambio, en las situaciones de abuso o de fraude en las que el sujeto pasivo ha fingido querer ejercer una actividad económica concreta, pero en realidad ha pretendido incorporar a su patrimonio privado bienes que pueden ser objeto de deducción, la Administración Tributaria puede solicitar, con efecto retroactivo, la devolución de las cantidades deducidas, puesto que tales deducciones se concedieron basándose en declaraciones falsas.
En conclusión, el Tribunal de Justicia declara que el art.168.a) de la Dir 2006/112/CE debe interpretarse en el sentido de que un sujeto pasivo que ha adquirido un bien de inversión actuando como tal y lo ha incluido en el patrimonio empresarial tiene derecho a deducir el IVA que grava la adquisición de dicho bien en el período impositivo en el que el impuesto se hace exigible, y ello con independencia de que dicho bien no haya sido utilizado inmediatamente con fines profesionales. Corresponde al órgano jurisdiccional nacional determinar si el sujeto pasivo ha adquirido el bien de inversión para las necesidades de su actividad económica y apreciar, en su caso, la existencia de una práctica fraudulenta.

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