Se plantea si en las denominadas “cooperativas a término”, es decir, aquellas que se crean para desarrollar una actividad concreta que tiene una duración determinada, cuya realización traerá consigo la extinción de la sociedad, sería correcto contabilizar el capital en el patrimonio neto del balance.
Se entiende por sociedades cooperativas a término aquellas creadas para la realización de una actividad o hecho concreto y que desde su constitución está establecida la fecha en que deben disolverse y liquidar su patrimonio entre sus socios.
Con respecto a la norma a aplicar para determinar si en dichas cooperativas el capital aportado por sus socios puede considerarse como “fondos propios” o la condición de existir una fecha de liquidación de la cooperativa condiciona a que se calificará como pasivo, en primer lugar señalar que en el RD 1514/2007 disp.trans.6ª.4 se establece una cláusula específica aplicable a las sociedades cooperativas en la que se determina que los criterios por los que se establece la delimitación entre fondos propios y fondos ajenos en las normas sobre los aspectos contables de las sociedades cooperativas, aprobadas por OM ECO/3614/2003 podrán seguir aplicándose hasta 31-12-2009 (plazo que se amplió un año más por el RD 2003/2009).
Sin embargo posteriormente se aprobaron las Normas sobre los Aspectos Contables de las Sociedades Cooperativas -NACSC- (OM ECO/3360/2010) que establece su aplicación obligatoria a todas las cooperativas, recordando que en lo no regulado en ellas, se aplicará el PGC, las adaptaciones sectoriales elaboradas atendiendo a la naturaleza de las actividades de determinados sectores y las resoluciones desarrolladas por el ICAC. Dichas normas se aplican a partir del 1-1-2011 y quedan derogadas las aprobadas en el año 2003.
Pues bien, en las NACSC norma 2ª. Capital Social se establece que, a efectos contables, el capital social de las sociedades cooperativas puede tener la calificación de fondos propios, pasivo o instrumento financiero compuesto. En concreto:
• Instrumento financiero compuesto o de pasivo financiero cuando el reembolso de las aportaciones en caso de baja del cooperativista es exigible o la remuneración o el retorno fueran obligatorios (en ambas situaciones el importe recibido del cooperativista tendrá consideración de pasivo por prácticamente su totalidad).
• Fondos propios: si no se dan las circunstancias para clasificarlo como instrumento compuesto o pasivo.
Por otra parte debe tenerse en cuenta que en las NACSC norma 5ª en relación con los fondos subordinados con vencimiento en la liquidación de la sociedad dispone que cuando la liquidación es contingente la exigibilidad que nace en caso de liquidación de la cooperativa por sí sola no llevará a presentar las aportaciones en el pasivo (porque en caso contrario dicha solución no sería coherente con el principio contable de empresa en funcionamiento establecido en la primera parte del marco conceptual del PGC 2007).
Contabilización:
En el caso concreto de la consulta planteada la liquidación es un acontecimiento cierto con una fecha concreta dado que en la cooperativa desde su constitución se establece la fecha de liquidación. Dicha circunstancia es lógicamente ajena al control de la entidad y de sus socios y en aplicación del principio de entidad o empresa en funcionamiento esta circunstancia, por si sola, no es suficiente para la consideración de la aportación del socio como pasivo.
En conclusión, en cualquier entidad (incluyendo las sociedades cooperativas) cuyo objeto social se desarrolla a lo largo de un plazo temporal limitado, son sin duda desde una perspectiva contable circunstancias extraordinarias, dado que la causa de disolución y liquidación es conocida en el momento en que se constituyen. Sin embargo, eso no es suficiente para considerar en el momento inicial el capital como exigible, teniendo en cuenta que el acontecimiento que determina la liquidación es cierto pero queda fuera del control de la entidad y de sus socios y sucede con el mero transcurso del tiempo.
Aplicación práctica:
La Cooperativa PARTICIPA se ha constituido el 1-7-2011 con el objetivo de construir un pabellón deportivo para los vecinos de Parla. Los socios de dicha cooperativa son varios clubes deportivos locales, que jugarán sus competiciones en dichas instalaciones. El pabellón estará construido el 1-7-2013, momento en el que la Cooperativa se liquidará entre los socios.
El capital aportado por los socios ha ascendido a 2 millones de euros, no siendo dicha aportación exigible en caso de baja de socio. Los retornos cooperativos no son tampoco exigibles sino que deberán ser capitalizados.
Solución:
En función de lo establecido en esta consulta, el hecho de que la sociedad cooperativa se vaya a disolver y liquidar entre sus socios en una fecha determinada, no es motivo suficiente para la calificación contable del capital aportado como pasivo.
Por ello habrá que aplicar lo establecido en las NACSC norma 2ª. Capital social, teniendo en cuenta otras circunstancias de la cooperativa.
En este aspecto la citada norma establece que “tendrán la consideración de fondos propios las aportaciones al capital social cuyo reembolso en caso de baja pueda ser rehusado incondicionalmente por el Consejo Rector o la Asamblea General, según establezcan la ley aplicable y los estatutos sociales de la cooperativa, siempre que no obliguen a la sociedad cooperativa a pagar una remuneración obligatoria al socio o partícipe y el retorno sea discrecional”.
Como dichas circunstancia sí se producen cabría indicar que la clasificación del capital en este caso debería ser de FONDOS PROPIOS y estar incluido por tanto dentro del patrimonio neto del balance.
El hecho de ser una “cooperativa a término” no condiciona dicha clasificación ya que es una circunstancia cierta que no depende ni de la entidad ni de sus socios.
NOTA
Consulta comentada por M. Mercedes Ruiz de Palacios Villaverde y Enrique Rua Alonso de Corrales (Departamento de Economía Financiera y Contabilidad. Universidad San Pablo-CEU).
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