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Base de la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios

Una entidad transmitió una participación mayoritaria en otra sociedad mediante una venta con pagos aplazados a cinco años, sin que se hayan pactado intereses explícitos. El activo financiero se ha registrado contablemente conforme al método del coste amortizado, por lo que el precio a percibir puede descomponerse en dos partes: el interés implícito y el principal de la operación.
Se pregunta si puede aplicar la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios y, en su caso, la cuantía de la base de la deducción.
Dado que la sociedad cuyas acciones se transmiten desarrolla una actividad económica, si las participaciones transmitidas se han poseído con al menos un año de antelación a la fecha de transmisión, pueden considerarse aptas para generar derecho a aplicar la deducción por reinversión en el período impositivo en que se reinvierta el importe derivado de dicha transmisión en cualquiera de los elementos considerados aptos, dentro del plazo previsto, y siempre que los elementos en los que se materialice la reinversión cumplan el plazo de mantenimiento previsto en la normativa (ver nº 3262 s. Memento Fiscal 2011).
En el caso de operaciones a plazo o con precio aplazado, como ha reiterado la DGT en diversas contestaciones a consulta, es posible aplicar la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios siempre que se cumplan todos y cada uno de los requisitos establecidos, entre ellos que la reinversión se produzca en el plazo previsto con carácter general (ver nº 3268 s. Memento Fiscal 2011), ya que la normativa del IS establece un plazo determinado para realizar la reinversión al efecto de consolidar el derecho a la deducción, pero no establece ninguna limitación ni plazo para la integración de rentas en la base imponible.
Respecto a la base de la deducción, la misma se determina por la renta derivada de la transmisión de las participaciones, sin que forme parte de la misma ni el importe de las pérdidas por deterioro fiscalmente deducibles ni la parte de la renta que haya generado el derecho a practicar la deducción por doble imposición de plusvalías. En el caso concreto se trata de una venta a crédito, por lo que contablemente se registra un activo financiero que se valora inicialmente por su valor razonable y posteriormente en función de su coste amortizado (PGC NRV 9ª redacc RD 11159/2010).
Por tanto, a efectos de determinar la renta derivada de la transmisión de las participaciones, debe tomarse como precio de transmisión el valor razonable del crédito en el momento de realizar la venta, es decir, el valor actual del precio pactado de la transacción, calculado con arreglo al tipo de interés efectivo. Dicho importe es el que debe ser objeto de reinversión.
Así, la base de la deducción se determina por diferencia entre el valor actual del precio pactado de la operación y el valor contable de las participaciones entregadas, con independencia de que el tipo de interés de mercado pueda variar con respecto al tipo de interés efectivo de la operación, ya que dicha variación no afecta a la valoración del derecho de crédito registrado en la transmisión.
Por tanto, los ingresos financieros correspondientes a los intereses devengados en cada ejercicio no forman parte de la base de la deducción, aunque deban reflejarse en la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio.

NOTA
En la consulta también se plantea el criterio de imputación en caso de impago de los pagos aplazados.

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