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Avituallamiento de embarcaciones dedicadas a labores complementarias al cultivo de moluscos

Se recurre ante la AN la resolución del TEAC de 16-11-2010 desestimatoria de la reclamación contra la resolución de la Dependencia de Control Tributario y Aduanero de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes de 29-7-2009 por el concepto IVA.
La cuestión que se plantea es determinar si el suministro de combustible efectuado por la demandante a las embarcaciones cuya actividad consiste en el transporte de mejillones desde las bateas hasta el puerto y otras labores complementarias al cultivo del mejillón que se realiza en dichas bateas debe o no considerarse exento del impuesto a tenor de lo dispuesto en la LIVA art.22.tres, que establece que estarán exentas del impuesto las entregas de productos de avituallamiento para los buques “afectos exclusivamente al salvamento, a la asistencia marítima o a la pesca costera”.
El TEAC considera que aunque se haya cumplido el requisito formal previsto en el RIVA art.10 de la existencia de una declaración suscrita por el titular de la embarcación que justifique la aplicación de la exención no se ha cumplido el requisito material establecido por la Ley de que se trate de un buque afecto exclusivamente a la pesca costera ya que la actividad que desarrollan esas embarcaciones es de acuicultura y no de pesca. Para ello se remite a la L 3/2001 de Pesca Marítima del Estado que define la actividad pesquera como “la extracción de los recursos pesqueros en aguas exteriores, así como la de crustáceos y moluscos con artes y aparejos propios de la pesca. Están excluidas de esta definición las actividades de marisqueo y acuicultura, así como la pesca en aguas interiores” y la L 23/1984 de cultivos marinos que lo define como”la realización de las acciones y labores apropiadas para la reproducción o crecimiento de alguna o varias especies de la fauna y flora marinas o asociadas a ellas” y que hace referencia expresamente al cultivo de mejillones en batea como un cultivo marino.
Centrándose en el carácter de la actividad, la AN señala que la afirmación de la recurrente de que el cultivo del mejillón se considera actividad pesquera a efectos del IVA, sólo es cierta en parte ya que el cultivo del mejillón se considera actividad pesquera sólo para determinados efectos en la LIVA.
No se considera que, a efectos de aplicar la exención prevista en la LIVA art.22.3, el concepto de pesca tenga el alcance que pretende el recurrente y que incluya el cultivo del mejillón. No existe en la LIVA una definición de pesca. La Dir 2006/112/CE anexo VII apartado 4 c incluye dentro del concepto pesca a la viticultura, ostricultura y cría de los demás moluscos y crustáceos sólo a efectos del Régimen Especial de Agricultura, Ganadería y Pesca. El anexo VII de la Directiva lo que recoge es “la lista de actividades de producción agrícola a que se refiere el art.295.1.4. El artículo 295 de la Directiva está incluido dentro del capítulo referido al “Régimen común de tanto alzado de los productores agrícolas” y establece que “a efectos del presente capítulo se considerarán explotación agrícola, forestal o pesquera” las explotaciones definidas como tales por cada Estado miembro en el marco de las actividades de producción que figuran en el anexo VII. El apartado 4 de ese anexo VII, que es el referido a la pesca, hace referencia sólo a 4 actividades: a) pesca de agua dulce, b) piscicultura, c) miticultura, ostricultura y cría de demás moluscos y d) cría de ranas. Como se observa ese régimen no es aplicable a la pesca marítima sino sólo a la de agua dulce y a otras actividades, entre ellas la miticultura (cultivo de mejillones). Por tanto el concepto de pesca incluido en la Directiva Comunitaria a efectos del Régimen Común de tanto alzado de los productores agrícolas no incluye la pesca marítima.
A efectos del IVA por tanto no existe un concepto único de “pesca” sino que su contenido es distinto según a qué efectos se establezca. No se puede afirmar pues que con base a ese artículo 295 de la Directiva el concepto de pesca costera a efectos de aplicar la exención incluye asimismo la cría de mejillones sino sólo que a efectos de ese artículo no está incluida la pesca marítima en el concepto de pesca. En el Derecho Español se recoge también ese Régimen común de tanto alzado en la LIVA art.124 referido al Régimen Especial de Agricultura, Ganadería y Pesca (REAGP) aplicable a las explotaciones pesqueras, estableciendo expresamente el art.126.a.6 que la pesca marítima esta excluida.
Por otra parte, parece coherente con el sistema que la exención prevista en la LIVA art.22.tres se limite a la pesca en los términos definidos por la L 3/2001 de pesca marítima del Estado ya que la pesca de agua dulce y la acuicultura se pueden acoger al REAGP y los contribuyentes acogidos a dicho sistema tienen un régimen especial (no están sometidos, en lo que concierne a las actividades incluidas en el mismo, a las obligaciones de liquidación, repercusión o pago del impuesto, no podrán deducir las cuotas soportadas por las adquisiciones o importaciones de bienes de cualquier naturaleza o por los servicios que les hayan sido prestados pero se establece el derecho a percibir una compensación a tanto alzado por las cuotas satisfechas por las adquisiciones realizadas). Por lo tanto parece lógico que la exención se aplique en relación a actividades no incluidas en ese régimen especial como es la actividad de pesca marítima (que no puede acogerse a ese Régimen especial en que ya se establece un medio de compensar las cuotas satisfechas por las adquisiciones realizadas).
Por tanto, el cultivo de mejillones en bateas si bien es una actividad de pesca a los efectos previstos en la LIVA art.124 referido al REAGP, del que esta excluido la pesca marítima, no se puede considerar una actividad de pesca a los efectos de aplicar la exención prevista en la LIVA art.22.tres.
En consecuencia, determinado que el avituallamiento no se ha realizado a embarcaciones dedicadas a la pesca costera en los términos exigidos por la LIVA art.22.tres y RIVA art.10, procede desestimar el recurso interpuesto.

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